发布时间：2023-03-22 17:39:51
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当前比较成形的房地产税税制设计模式主要有三种，分别为上海模式、重庆模式和社科院模式。从征收对象上比较，重庆税制模式的征税对象是独栋别墅和高端住宅;上海税制模式的征税对象是新购住房，即增量房;社科院模式的征税对象是城镇居民全部住宅。从征税范围上来看，社科院模式的征收范围最宽泛，上海模式的征税范围其次，重庆模式的征税范围最窄。从计税依据上来看，由于重庆、上海两个模式是试点，所以暂时以房屋交易价格征税;社科院模式提出以房屋评估价征税，更接近房屋的实际价值，房产税的增加与房屋价值的升降密切相关，设计更为科学。从税率上来看，重庆和上海模式均设计为全额累进税率;社科院模式仅提出“应按评估价格征收税率较高的保有环节房产税，甚至可以考虑累进制”，没有明确具体税率。从扣除标准上来看，重庆模式按户均面积扣除，独栋别墅按照每套180m2，高档住宅按照每套100m2的标准扣除;上海模式按人均面积扣除，扣除面积为人均60m2;社科院模式也按照人均面积扣除，扣除面积为人均40m2。
二、存量房地产税的收入测算
如果按照这三个模式对现有的全国范围内的存量房进行房产税的测算，可以看出三种税制的功能作用。由于数据寻找的困难，我们无法找到早期的住宅竣工面积数据，最早的住宅竣工数据是从1995年开始，无法反映中国从80年代就开始的公房私售等改革，为了将各种产权所有制的房屋全部涵盖，我们这里使用的是全社会房屋竣工面积指标(包括城镇和农村的住宅和工商业房屋)，该指标是从1981年—2010年。因为存在旧城改造、老房拆迁的问题，所以这个数据有高估的成分，但这并不影响我们对税制设计的分析。别墅、高档公寓的竣工数据可找到的最早始于1995年，基本与我们感受到的实际情况相符。中商品房平均销售价格和别墅、高档公寓的销售价格为2010年的平均价格。重庆模式下，仅对别墅、高档公寓征税，对别墅、高档公寓的竣工面积按平均每套140平方米作扣除后，以0.5%的税率计算，则重庆模式的税制设计下房产税收入为39亿元(如果按照每套180平方米扣除，房产税收入为8亿;按照每套100平方米扣除，房产税收入为70亿)。重庆模式重在调节收入分配，体现“均贫富”的功能，仅对面积占比0.05%的别墅、高档住宅征税，对99.5%的普通住宅不征税，因此税收规模非常有限。而在收入分配的调节上，由于仅关注了别墅、高档住宅，忽视了对多套住宅所有者即炒房者的征税问题，因此，其政策定位既非是筹集收入，也不是抑制房价，仅仅是为了实现“削富济贫”的初衷。上海模式，由于其仅对增量住宅征税，该模式下所征得的房产税通常为负值。以2010年为例，本年竣工房屋面积为30亿平方米，非农业人口为4.6亿，只能保证供应每人6.5个平方米，而上海模式的扣除标准是每人60平方米，因此房产税为负值。但如果我们把上海模式改良为按照存量房来计算，按照人均60平方米的扣除标准，70%的评估率和0.4%的税率，则“改良版”的上海模式的税制设计下房产税可以达到3189亿元。社科院模式，征税对象为城镇全部房屋(不论产权制度性质)，扣除标准为人均40平方米，税率没有明确，仅表示可以征收累进税率，这里对别墅、高档住宅按3%的税率，其他普通住宅按照国际平均1%的税率征税。经计算，房产税收入可达到16508亿元，其中有15926亿元为普通住宅税负，582亿元为别墅、高档住宅的税负，别墅、高档住宅的面积占总面积的比例为0.5%，税负比例为3.7%，体现了纵向公平原则。三种模式下房地产税预计收入占各类收入比如表4所示，重庆模式下的房地产税收入预计为39亿元，占地方财政收入、地方税收收入、地方营业税收入和土地出让金收入的比例分别为0.1%、0.12%、0.35%和0.14%，收入规模及其有限。虽然，政策设计者的初衷有调节收入分配的目的，然而受规模小的影响，其调节分配能力有限。改良的上海模式下房地产税收入预计为3189亿元，占地方财政收入、地方税收收入、地方营业税收入和土地出让金收入的比例分别为7.85%、9.75%、28.98%、11.61%，即使收入规模比重庆模式有较大的增加，但依然难以代替营业税的地方主体税种的地位。社科院模式下的房地产税预计收入为16508亿元，占地方财政收入40.65%、占地方税收收入50.48%、占地方营业税收入的150.02%、占土地出让金收入的60.11%。虽然数字有高估的成分，但将社科院模式和改良的上海模式相对比，依然可以反映出该税制设计的优势:一方面，其扣除标准更加合理。2010年城市人均住宅建筑面积为31.6平方米，预计由于城市化建设，城市人口和城市住宅面积将同时增长，至2030年城市人均住宅建筑面积为38.2平方米，人均40平方米比2010年的城镇人均住宅面积高20%，并且在相当长的时间内都超过城市实际住宅建筑面积。相比而言，人均60平方米几乎是实际人均住宅建筑面积的2倍，扣除之后的应税房屋范围将大大减少，因此扣除标准按人均40平方米更加合理;另一方面，上海模式的实际税率为评估率70%乘以税率0.4%，即仅为0.28%，社科院模式的实际税率为普通住宅税率1%和别墅、高档公寓的税率3%，即使以1%的税率与上海模式相比，仍是后者的3.6倍。而1%的税率是世界平均税率水平，因此并不是社科院模式税率过高，而是上海模式税率过低。
三、结语
摘要：我国现行的房地产税制已不适应市场经济的发展，存在着重流转，轻持有，税制不统一，立法层次低、征税范围窄、配套制度不健全等问题。为此，在立足当前的经济发展状况和社会需求的基础上，通过合并税种，下放管理权限，开征不动产闲置税、完善各项配套改革措施等，尽快完善税制，缓解社会矛盾，促进房地产市场持续健康发展。
关键词：房地产税制改革
一、我国现行房地产税制存在的主要矛盾
我国现行的房地产税制中，涉及到营业税、土地增值税、房产税、城市房地产税、契税、耕地占用税、印花税、城镇土地使用税、土地使用费等10余类。随着住房制度的全面改革以及房地产市场的建立和发展，房地产税制与经济发展存在矛盾，不同税种之间也存在冲突。这不适应当前人们已购有较多较高价位住宅，需要进行有区别的财产占有关系的税收再分配调节，缓和社会矛盾的迫切要求，也不适应需要通过税收调节房地产供需关系及其结构，促进房地产市场持续健康发展的现实要求。
(一)重流转，轻持有
房地产持有阶段课税少、税负轻；而流通环节，多个税种同时课征。着重对营业性房屋、个人出租房屋征税，如个人房屋出租收入既要征收房产税，又要征收营业税和个人所得税，明显存在重复征税的问题。但不对个人非营业性住房征房产税，这相当于给了土地持有者无息贷款，只要未流通，就无须为土地的增值而纳税。这样做实际上鼓励了土地持有，助长了土地投机，导致了高房价与高空置率的存在。据国家统计局的数据，截止2007年4月，全国商品房空置面积为1.27亿平方米，其中空置商品住宅0.69亿平方米，全国空置率超过25%，大大超过国际公认的10%的警戒线。一边是1亿多平方米的商品房白白空置，一边是大量迫切需要住房的居民买不起房子，这一不正常的现象已到了需要严重关注的时候了。
(二)税制不统一，内外两套有违公平
内企及华籍居民适用房产税、城镇土地使用税、耕地占用税和土地增值税，外企和外籍人士适用土地使用费和1951年当时的政务院公布的《城市房地产税暂行条例》的城市房地产税。这不仅给税收征管增加了难度和成本，还造成内外资企业竞争起点不同，税负不公，不利于统一市场的构建和市场经济体制的培育发展。
(三)税收立法层次低，征税依据不太充分
按税收法律主义原则，税收的征收必须基于法律的规定进行，没有法律依据，国家就不能征税、任何人就不得被要求纳税。这里所指的法律仅限于国家立法机关制定的法律，不包括行政法规。但我们现行的企业房地产税、城镇土地使用税，其法律依据是由国务院制定并以暂行条例的形式颁布实施的行政法规，级次较低。
(四)征税范围窄，财政功能不强
房产税限在城市、县城、建制镇和工矿区征收，还把行政机关、人民团体、军队自用、财政拨付事业费的机构、个人居住用房等房产列为免税对象；土地使用税也排除了农村土地，仅限于对城镇土地征税。房地产税范围过窄，税基偏小，收入不高，也使其难以成为地方政府的主体税种。
(五)税、费不清，费高于税
目前，我国涉及房地产开发、销售全过程的所有税收，约占建设成本的9%；而如配套费等各类规费却达到41%。
(六)配套制度不健全，税收征管难度大
考虑到将来的税制改革，需要进行财产评估的税种和数量会很多，而我国的房地产评估业起步较晚，既不规范也不成熟。房产评估制度作为房地产税收的主要辅助手段还很不健全，目前还无法帮助实现房地产税收的顺利征收。
二、房地产税制改革的总体思路
采取“一清，二转，三改，四留”的办法，即对现行涉及房地产方面的税种进行整合，清理取缔不适应经济发展的税种，合并税基重叠或有紧密关联的税种；将流转环节过重的税收负担转移到房地产持有阶段；把一部分体现政府职能，属于税收性质，且便于税收征管的收费，改为征税；对符合国际通行作法，又属必要的少量规费，继续规范化保留。统一内外资企业的房产税，简化税制；提升房地产税收的立法层次；扩大税基，公平税负；建立和完善房地产估价制度等配套措施，促进我国房地产市场持续、健康、有序地发展。
三、房地产税制改革的具体设想
(一)合并税种，开征统一规范的物业税或不动产税
把房产税、城市房地产税、城镇土地使用税和土地使用费，以及属于税收性质的其他收费，合并为全国统一的物业税。既包括房屋、土地，又包括难以算作房屋的其他地上建筑物及附着物。我国物业税的主要设想如下：
1.扩大征收范围，确定征免界限。要改变房地产税收重流转，轻持有的现状，就必须适应市场经济发展的要求，扩大不动产的征收范围，取消那些不适应现实情况的减免。一是取消个人所有非营业性住房免税的规定，初期可把征税范围只限制在非普通住房，特别是对占用土地资源多，拥有住房面积大的豪宅、别墅等高档房实行高税率，而对占土地资源少、拥有住房面积小的低收入阶层给予税收减免政策。这样可改变部分居民买不起房，而买得起的人因持有成本过低，就多买多占的现状。这笔税款应专项使用，作为廉租房、经济适用房建设专项基金，鼓励房地产开发企业积极建设廉租房和经济适用房，也可作为对符合城镇居民最低生活保障标准且住房有困难的家庭提供购房或住房租金补贴，这样将高收入者的收入转移给低收入者，抑制目前我国逐渐拉大的收入差距，控制收入分配中的“马太效应”，缓和社会矛盾，构建和谐社会。二是取消对事业单位有关免税的规定，把非公益性事业单位和社会团体用地用房纳入征税范围。三是把农村的工商营业用房和高标准住房纳入征税范围。
2.对房产税以评估市场价作为计税依据。现行房产税一是从价计征，是以房产余值(房产原值一次扣除10%--30%后的余值)作为计税依据；二是从租计征，以租金收入作为计税依据。这很不合理，按历史成本价余值征收，使得税收收入与房地产价值背离，国家不能分享土地增值收益，还将承担通货膨胀损失；从租计征的则对其实际租金难以把握，且对经营行为征税与营业税有交叉；而且对同一宗房地产按从租计征与从价计征两种方法分别计算出的税额相差很大。
3.对土地使用税应按类型和用途分别制定税率。现行城镇土地使用税是分地区按单位面积实行固定税额的办法，一是国家不能及时分享土地增值收益；二是税率过低，且不同等级土地之间的税额差距太小，体现不了调节级差收入的作用，对促使土地使用者节约用地，提高土地使用效益等方面的效果不明显；三是随着城乡经济的发展，许多地方城乡结合部难以区分，分设在城乡的企业由于地理位置的不同，也会产生税负差别；四是部分减免税规定，过多地照顾了纳税困难企业，不利于一些占地面积大而经济效益差的企业加强自身的经营管理，影响企业间的平等竞争。对此可借鉴国际通行作法，对个人住房按类型、经过评估的市场价格采用三四级超额累进税率制。
4.全国税率应有弹性。我国地域广阔，经济发展极不平衡，全国不宜采用统一税率。可设立一个弹性控制区间，各地根据经济发展的水平、纳税人支付能力等因素，在许可的范围内选择适用的税率。
(二)提高立法级次，下放管理权限
中央制定物业税的基本法，对税法要素做原则性规定，而由省级立法机关或政府制定细则，明确具体征收范围、税目税率、减免优惠、实施办法及其征收管理等，不仅有利于维护中央的税制统一，而且有利于各地因地制宜、灵活处理税收问题，充分调动地方政府的积极性，逐步把物业税培育成为县市级地方税的主体税种。
(三)开征不动产闲置税
目前，土地、房屋资源浪费现象相当严重，存在大量已征未用和购而不用的情况，有的地方政府还征用大片土地，等待招商引资时高价出让。国内有1亿多平方米的商品房空置总量，其中空置一年以上的超过50%，占压资金超过2500亿元。而我国商品房开发商大多以银行贷款为主，房子销售不出去，必将威胁金融业的良性运行。为制止这种坐享房地产自然增值带来的收益的行为，打击囤积居奇，抑制非理性投资，制止资源浪费，优化资源配置，防范金融风险，需要采取税收强制措施，开征不动产闲置税。这样可大大增加国家的税收收入，非常有效地遏制房地产投机，避免任何因房地产泡沫给国家发展带来的负面影响。
(四)完善各项配套改革措施
一是建立和完善房地产登记制度，全面掌握房地产各方面情况，找准征税目标。二是建立和完善以房地产市场价格为依据的价格评估体系。三是注意房地产税制改革与其他税制之间的协调。房地产税制的变动，将关系到有关房地产业的多项税收和收费，因此，要把该项改革和整体税制完善结合起来，处理好相关税种之间的关系。
参考文献：
关健词：房地产税收改革建议
Abstrict:Realestatereformistheprocessofrelatedeveryonemutuallyfightfortheirownbenefits.Thistextpassesestablishmentmodelcombineastoit''''scarryonanalysistherealestatetaxsystem''''sreformwantssomeproblemsfornoticingcurrently,forexampletheworthvaluationofhousepropertyandcontrolthecostofcollectstaxetc.,andputforwardsomesuggestions.
Keyword:Realestatetaxreformsuggestion
自国家实行土i地有偿出让、转让制度以来，房地产市场发展非常迅猛，私人拥有房地产的数量不断上升，全国房地产开发投资增长强劲，2000－2003年间房地产开发投资年均增速20%以上，远远超过同期GDP的增长速度。2004年全国房地产完成投资13158亿元，占当年GDP的9.64%，而与此相关的房地产税收虽然绝对量增长较快，始终维持在4.4%左右，与房地产业发展不成比例，说明我国现行房地产税制存在许多不合理的方面。
中国房地产业的迅速发展使房地产税收日益受到重视，国内目前对房地产税讨论激烈，然而改革房地产税收制度，特别是建立适应社会主义市场经济要求的新型不动产税，是一项十分复杂艰巨的任务，牵涉到亿万群众，涉及各方面利益的调整，从博弈论的角度出发房地产税制改革是参与各方利益的博弈过程，房地产改革能否达到预期效果，取决于双方的力量对比和策略选择。
一、模型分析
博弈论基本假定人是有理性的，从理性经济人前提出发，各博弈参与方都会考虑自身的目标和利益。从自身利益最大化角度做出选择。从利益相关度出发，房地产税制改革博弈的参与人包括：政府、房地产开发商、消费者。政府出于发展经济的目的，针对房地产市场发展现状，积级推动房地产税制改革，通过税收调节，对纳税人的利益进行合理分配，对稳定市场物价，防范房地产开发潜存的泡沫风险，促进房地产市场健康发展；改革整顿房地产行业市场，抑制过高房价，减轻了居民的购房负担，所以他们是改革的最大受益者和和宏观调控的决策者；从短期来看，房地产税制改革以及各配套措施的实施抑制房产开发商操纵、炒作价格，压缩了他们的利润空间，因此房地产纳税人是改革的利益受损者。政府处于强势地位，他对纳税人的不合作行为可以施以惩罚，督促他们进行合作。消费者作为房价的承受方没有太大的发言权，但他们人数众多，当房价超过一定程度就会产生消费者逆向选择，如个人集资买地合伙建房，或放弃购买意愿，使开发的房地产束之高阁，长期闲置，造成资源浪费。
（一）模型假设
政府出于经济长远发展的目的推行房地产税制改革，抑制房价的过度攀升，缓解购房负担，为了简化分析，我们假设政府与消费者为改革博弈中的推动方，推动方的策略是检查或不检查，而检查会促使纳税人依法纳税，但也会产生检查成本，博弈的接受方则根据时局相机选择纳税或不纳税策略。
如果推动方采取检查策略。在改革初期，开发商依法纳税，政府财政收入增加，同时房地产税收作为一种良税发挥其作用，推动房地产行业乃至整个国民经济的发展，同时消费者走出购房困境，有利于整个社会稳定。假设此时推动方收益为R，检查成本为C，且R＞C；政府对纳税人进行征税，使其利润减少，若其采取纳税的策略，其福利损失为T；若其采取不纳税的策略，隐匿收入，逃避纳税，当这种行为被税务机关发现，将对其进行罚款，金额为F，则开发商福利损失为T+F；通过对接受方进行惩罚可以弥补推动方部分损失，弥补的这部分损失为M，想当然M＞T。
如果推动方采取不检查策略，当接受方选择纳税时，其福利损失为T，推动方的收益为R，检查成本为0；当接受方选择不纳税时，其福利损失为0。
（二）博弈分析
在完全信息条件下，博弈双方知道对方面临的选择以及相应的收益，并根据对方的策略作出最优的选择。这意味着博弈双方都可能以一定的概率选择策略，实现自身利益最大化，这唯一的概率组合即混合博弈的纳什均衡解。
现设推动方选择检查的概率为p1，则其选择不检查的概率为1-p1，接受方选择纳税的概率为p2，其选择不纳税的概率为1-p2，双方的期望收益分别为E1，E2，则：
二、结论及建议
如前分析，房地产税制改革的过程是一个改革的推动方和接受方竞合博弈的过程，要想使改革达到最佳效果，控制政府部门在检查中所耗用的财力、物力、人力，同时对违反新税制的行为处以严厉惩罚。近年来学术界对房地产税改革的争论如火如荼，全体改革的实施还必须做好有关基础准备工作，搞好各项配套改革措施，尤其要注意以下几个问题：
1、建立公告、公示制度
上述博弈分析的前提是市场信息透明，而事实房地产从开发、流通各环节都存在信息不对称的问题。比如，政府部门对开发商的利润和开发商手中的土地储备量究竟有多少并不清楚，因此，政府部门应当从消除信息不对称的角度对房地产管理体制进行制度性改革，减少房地产行业私人信息拥有量，增加房地产开发建设的信息透明度，建立一个集土地供应信息、住宅开发信息、市场交易信息、政府政策信息等信息为一体的信息平台，并定期向社会公告、公示，以引导房地产市场持续、稳定发展。
2、建立完善的价格评估制度
房地产征税的基础是对不动产价值的评估。如果采用单个不动产评估的程序和方法，成本将很高昂，而且耗费时间，我们可以借鉴美国的整体评估（massappraisal）方法，这是运用经济计量模型和计算机系统进行评估的一套办法，要求有完整的土地和建筑物资料并且计算机数字化，而且要求有训练有素的专业人员，我国这方面的条件还不具备，这也是房地产税制改革滞后的原因之一。
3、控制税收征管成本
房地产的征税包括评估与征管，针对征管工作，美国各级政府征税不是由税务人员上门征收，而是由纳税人通过银行系统将支票直接寄到税务部门。目前我国已经广泛实行银行存款实名制，银行也已经实现全国联网，可以提供高效的个人支票服务，提高税务部门征税效率，降低税收征管成本。
4、征收房地产税要遵循“纳税受益”原则
房地受益论是指税收收入主要为纳税人服务，地方政府通过房地产税收收入提供地方公共产品和服务供给，使纳税人直接体会纳税受益，降低纳税人对交纳房地产税的抵触，有利于改革的顺利实施。
参考资料：
1.易加元税费改革中竞合博弈分析及其治理税务研究2006.3
2.丁成日改革和发展中国房地产税：理论问题与现实挑战财政与税务20063
3.王诚尧房地产税收要进行区别征税的重大制度改革财政与税务20063
4.郭松山黄绍华我国现行房地产税制的博弈分析税务研究20055
首先，只重视养殖产量而不重视养殖水环境的保护，造成渔业水质环境日益恶化。在水产养殖过程中，养殖户对水产质量和饲料的选择都有着较为严格的质量要求，但是，则对养殖过程中水环境的重视程度较低，很多渔民认为自己养殖的时间有几十年，经验十分丰富，但是在实际的养殖过程中却不能培育一塘水，甚至在养殖过程中，水的质量越来越低，这种现象导致了水中的病菌滋生。随着养殖规模不断扩大，病情一旦发生，会给养殖户带来严重的经济损失；其次，无病不妨，病急乱投医。目前，很多渔民在养殖过程中对疾病的预防工作不够重视。引种时不对种苗进行检疫，入箱（池）前对动物不进行彻底的消毒和疫苗注射。不勤于清洗网衣，甚至从一开始养殖到最后都没有进行过一次清洗工作。此外，在养殖过程中也不针对发病的流行趋势及时的做好防治工作，造成病害年年发生。而在养殖过程中一旦发现大量死鱼，养殖户就无应对之策，对各种药物各种消毒剂胡乱使用，这种无病不防治，有病乱投医的做法，不仅会导致病菌的耐药性增加，还会导致给养殖对象造成药源性的伤害，导致生物中毒，同时还会导致形成新的病害，严重危害到渔业的发展；最后，生态意识差，有害药物使用十分普遍。在进行病害防治的过程中，由于人们对有害药物的认识不足，无公害防治意识较差，一些高毒、对人体有害的药物仍然在使用，最终将成为影响到人类生活环境，危害人类身体健康的一大危险因素。
二、防治措施
1.细菌性病害的防治对策
在防治过程中只要能够掌握其发病规律，就可有效的避免此类疾病的发生。在防治过程中主要有以下几方面的措施。网箱是设置在大水体中且鱼群密度很高，因此预防不能照搬池塘养鱼的方法，如不宜使用全箱泼洒等方法。首先，饵料配方要合理，投饵量要适当，防止因饵料配方不当引起鱼的营养缺乏症或因饵料不足使鱼体消瘦，发生鱼病。饵料加工杜绝使用霉烂、变质原料，混合各种添加剂时，要搅拌均匀，否则也是引起鱼病的原因。其次，发现病鱼、死鱼及时捞出，要深埋不能乱丢，防止传播病菌或败坏水质。其次，种苗的消毒。种苗消毒可以采用复合型的二氧化氯或者高效的菌毒消毒剂进消毒处理，采用还需要此阿勇肠炎灵、鳃病灵、克血灵或者烂尾灵拌饵喂食。当鱼苗处于发病季节前后，应该每隔半个月使用高氯精、溴氯海因、二溴海因等药物进行消毒。并使用大蒜素和克血灵拌饵投喂两天，同时还可以在发病季节每隔两周左右用新鲜生石灰化水泼洒一次，调节水的PH值。
2.病毒病的防治措施
继发性的感染细菌性疾病是水产感染病毒后死亡的主要原因，这些水产疾病主要包括河蟹抖抖病、虾类肌肉白灼病以及病毒性的败血症等疾病。预防该种疾病的重点是要做好细菌性病害的防治工作，同时，还需要采用相应病毒的预防措施。首先，在对鱼塘彻底清塘之后，在放养的前一周之内，采用精碘进行消毒一次，精碘对病毒病的预防有着优良的治疗效果；其次，在发病季节来临之前，应该加强对网箱（鱼塘）进行消毒处理，以增加消毒的次数。在发病季节之前采用精碘消毒两次；最后，对已经发病的鱼应该积极的采用内服药物进行防治，以防止病害的发生。
3.寄生虫防治措施
关键词：房地产业波士顿矩阵法九盒矩阵法
房地产业作为国民经济的支柱产业，关联度高，带动力强，在扩大内需和促进消费方面发挥了巨大的作用。近年来，房地产业持续高速发展的同时也出现了房价居高不下、普通老百姓买不起房的问题。相应的，房地产业税收问题也成为了社会各界关注的焦点。进入21世纪以来，我国房地产业税收收入取得了连续多年的大幅增长。由于税收一直是房价的重要组成部分，所以有关房地产业税收负担是否合理的问题引起了许多专家学者的广泛关注。
房地产业税负问题文献回顾
我国现行房地产税收负担的研究，根据其研究方法的不同，可以分为理论研究和实证研究两类。
目前，绝大多数学者对我国房地产税收负担的研究都停留在理论研究的阶段，他们认为我国房地产税制存在的问题主要集中在税负不平，竞争不平等；税费并举，重复课征；税种设置不科学；计税依据不合理等方面，对此他们都相应的提出了自己的改革建议。此外，房地产税计税依据改革课题组(2006)和海南省地方税务局课题组(2006)从分析我国现行房地产税制存在的问题入手，提出了我国进行房地产税计税依据改革应该具备的基础条件和实施方案，对改革过程中机构、政策、数据、技术手段、人才、立法等一些具体问题提出了建议。以上这些研究都侧重于理论分析，并基于此对我国房地产业税制改革提出了一些基本的思路，没有利用数量分析方法建立数学模型进行实证分析。
在实证研究方面，我国刚刚进入起步阶段。学者刘立秋，李凯，邹毅（2001），他们将战略管理中的波士顿咨询集团矩阵法（BCG矩阵法）应用到税负合理性分析中，利用改进后的t－r矩阵对我国房地产业的税负状况进行了定量评价和分析，在此基础上提出了房地产业税费制度改革的对策建议。但由于BCG矩阵法本身存在一定的局限性，它的每个维度只能用单个指标来衡量，因而他们也只使用了增长率这一个指标来衡量税负的合理性。
本文在总结前人研究成果的基础上，引入GE矩阵法，弥补BCG矩阵法只能用单个指标衡量一个维度的局限性，对房地产业税负模型进行了一定的改进。
首先，制糖生产中，前部工段和后部工段一定要有一个密切配合的过程，这就要求做到以下几点：
下菜要均匀，提汁要稳定：
下菜是制糖生产的第一道工序，下菜均匀是整个制糖生产均衡的前提，这就要求下菜工要根据提高生产加工量前提下，保持均匀，连续下菜。杜绝堵沟，“放羊现象”。而提汁工序具有承前启后的作用。用渗出法在甜菜中提取糖份，在最短的时间里，以较少的水份尽可能的把糖份提取出来，在这道工序中要调节好菜水比例、绞龙的转数，控制提汁桶数和速度，从而做到下菜均，提汁稳，稳定的把高质量的糖汁，送到下一工序。
糖汁的流量要均匀，锤度要稳定：
流量均匀是指每时每刻通过每道工序，每个设备的糖汁，糖浆要恒定。首先要求在提汁稳的基础上，放汁要均匀，其次要控制好过滤工序的洗水量，板框的洗布次数、时间、GP底排放汁量和时间。锤度稳定是提高生产能力，降低能源消耗的重要环节。这就要求控制浸出汁到清净过程的锤度降。蒸发糖浆的锤度控制在60-65。再溶糖浆的锤度控制在65-67。这样的糖浆的送到结晶罐，就缩短的煮糖时间，提高了生产能力。
在清净工序中加灰要均匀，碱度要稳定：
我国甜菜糖厂通常采用双碳酸法，清除渗出汁的非糖份，主要包括以下几点：加灰、饱充、硫漂、沉降及过滤。加灰分为预灰和主灰，预灰是清净中的一个重要环节，预灰工艺的效果对糖汁质量和过滤性能均有直接影响，一定要控制好预灰温度、碱度和时间。预灰碱度控制在PH值（10.8-11.2)。新鲜菜的温度一般为35-40摄氏度。冻菜为10-20摄氏度或更低。预灰时间取决于预灰温度，但要保证石灰和糖汁充分搅和。主灰的加灰量一定要满足生产要求，否则，非糖份除不净，将给蒸发、结晶操作带来困难。只有清净效果好才能使中间制品质量最佳，产品质量最优，损失最低。
在蒸发工序中：
要选择制定合理的蒸发热力方案，确保供汽要稳定，压力温度不能忽高忽低，要为汽轮机提供压力足、温度够、流量稳的过热蒸汽。使发电机组在衡定参数下运行。
结晶组用汽要均匀：
这就要求结晶罐用汽煮糖时不能忽多忽少，安排好装罐、放罐的次序，保证稳定的操作。此外，结晶工组是制糖生产中的一个重要工组，一砂糖膏煮制的好坏直接影响到成品的质量。因此，在这道工序中要注意以下几个问题：A：保证糖浆的锤度，从而缩短煮糖时间。B：控制好起晶点，当糖浆的锤度达到起晶点时应在短时间内获得适量、大小一致的晶核以便在此基础煮出粒度适宜整齐均匀的成品。C：保证糖浆的色值。新鲜蒸发糖的色值应在20斯坦默度以下，冻甜菜应在25斯坦默度以下，回溶糖浆应在30斯坦默度以下。从而保证成品糖的色值。D：在煮糖过程中晶粒要均匀整齐无并晶、伪晶现象，确保产品质量。E：保证糖浆的纯度应略高于稀汁纯度。糖浆中不应含有悬浮物，清澈透明。注意以上几点，从而提高产品质量。而且，在三膏的煮制中要避免三膏“堵塞”，往往也是提高糖厂生产能力的关键。在当今糖厂中为了提高生产能力，保证成品色值的前提下，采用二砂给一砂做种的煮糖方法，缩短了煮糖时间，提高了成品糖的产量，从而也大大提高了制糖生产能力。
真空要稳定：
现在糖厂采用的是真空煮糖，真空煮糖是为了避免糖膏温度过高，减轻不利的化学反应，而又不影响蒸发，确保产品质量，因此，煮糖要在一定真空度下进行。真空度过高或过低都会影响煮糖的质量，不利于生产。
排粕要均匀，炉温要稳定：
要提高产粕率，把废菜全部吃掉，首先，要求连浸器排粕要均匀。只有这样才能保证压粕水份稳定，从而就要求炉温要稳，在这样的条件下，才能使颗粒粕的质量合格，产出率才能提高。才能保证提高生产能力水平。
要达到以上的几点，还必需有一定的条件：
【关键词】 税收成本;税收筹划;企业所得税;土地增值税
房地产开发周期较长,主要包括立项环节、规划设计环节、融资环节、土地取得环节、拆迁安置环节、工程建设环节、预售环节、销售环节、出租环节,项目清算环节。各环节涉及的税种主要有企业所得税、土地增值税、营业税、土地使用税、印花税、契税、房产税。由于项目的税收成本会影响项目的投资回报,而税务事项始终贯穿其中,因此合理控制税收成本是降低企业运营成本的重要一环。所以有必要对房地产开发各环节涉及的一些税务问题及改善和筹划机会进行总结,使管理者在实践时尽量避免和及时处理这些问题,抓住一些税收筹划机会,以便管理层能更好地为房地产业务板块发展制定战略性规划。
一、立项环节
实际中很多企业在做项目规划及向有关部门报批时,都未考虑通过合理搭配立项来适当降低企业的潜在税负。
企业对同一项目可能同时或分期、分区开发不同类型的房产,有别墅、洋房、商业物业或普通住宅等,他们的增值率和对应的税负会有所不同。我们知道,由于土地增值税是以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算,对于分期开发的项目,以分期项目为单位清算。若企业以分期开发的别墅、洋房、商业物业来分别立项,只能按这些分期项目为单位清算。但是,若企业对不同增值率的房产以一个项目或同一期来立项并经批准,则可按一个项目或同一期项目的整体增值率来进行土地增值税清算。若整体增值率低于个别房地产的增值率,那么企业的土地增值税的实际税负可能会有所降低。
所以笔者建议,企业在立项时,就应提早考虑项目的实际情况和相关影响,选择一个较优的方案来立项。这样企业就可以合理降低土地增值税的税负,为企业带来一定的经济利益。这是一个很好的税收筹划机会。
二、规划设计环节
实际中有些企业在委托境外设计公司提供设计服务时,由于设计服务合同不规范和提供的证明材料不规范,可能导致为境外设计公司代扣缴一些额外的税负。
境外设计公司提供设计服务时,可能会不涉及境内服务,也可能会涉及境内服务。对于不涉及境内服务的,外商除设计工作开始前派员来中国进行现场勘察、搜集资料、了解情况外,设计方案、计算、绘图等业务全都在中国境外进行,设计完成后,将图纸交给中国境内企业,对外商从中国取得的全部设计业务收入,暂免征收企业所得税,且不征收营业税。对于涉及境内服务的,外商除设计工作开始前派员来中国进行现场勘察、搜集资料、了解情况外,设计方案、计算绘图等业务全部或部分是在中国境外进行,设计完成后,又派员来中国解释图纸并对其设计的建筑、工程等项目的施工进行监督管理和技术指导,已构成在中国境内设有机构、场所从事经营活动。因此,对其所得的设计业务收入,除准许其扣除发生的中国境外的设计劳务部分所收取的价款外,其余收入应依照税法规定按营利企业单位征收工商统一税和企业所得税及营业税。但对在委托设计或合作(或联合)设计合同中,没有载明其在中国境外提供设计劳务价款的,或者不能提供准确证明文件的,不能正确划分其在中国境内或境外进行的设计劳务的,都应与其在中国境内提供的设计劳务所取得的业务收入合并计算征收企业所得税和营业税。
所以笔者建议,企业应与境外设计公司协定提供设计服务的方式,若全部为境外提供的,应在合同中说明。这要求境外设计公司提供相关在境外工作的证明和索取合法收款凭证,以便税务机关审查。若需要境外设计公司在中国境内提供监督管理和技术指导的,应在合同中分别说明境内和境外的服务费金额。这要求境外设计公司提供相关在境外和境内工作的证明和索取合法收款凭证,以便税务机关审查。这样可以避免为境外设计公司代扣缴一些额外的税负和一些不必要的税务麻烦。
三、融资环节
企业资金不足可以从其关联方融资。如从关联方取得的贷款数额巨大。根据《企业所得税法》的规定,企业从其关联方接受的债权性投资的利息支出有限额。因此,部分超出规定标准的利息可能不得税前扣除。根据土地增值税的规定,不能提供金融机构证明的利息支出有限额,因此,部分利息可能不得作为扣除项目。
所以笔者建议,企业应提前与税务机关沟通,明确关联方贷款利息可扣除限额,从而明确最佳关联方贷款金额,尽量使关联方贷款利息都能税前扣除。这都可以通过调整项目融资架构、调整企业间资金融通的安排来达到。
如企业向关联方支付的利息超过同期金融机构的贷款利率,根据《企业所得税法实施条例》的规定,向非金融企业借款的利息支出,不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分准予扣除。因此,超过同期金融机构贷款利率的利息不得在税前扣除。根据土地增值税的规定,不能提供金融机构证明的利息支出有限额,因此部分利息可能不得作为扣除项目。对于超过贷款期限的利息部分在计算土地增值税时亦不允许扣除。
所以笔者建议,为避免关联方过高的利息支出和利息收入在税负方面的不利影响,企业可考虑按同期金融机构同类贷款利率来安排集团内资金借贷。
若企业是无偿使用关联方的贷款,企业作为借入方没有相应的利息支出,那么就会虚增利润;借出方的利息费用也不能在税前扣除,将会导致双重征收企业所得税。
所以笔者建议,企业应审核目前集团内关联交易的定价政策,改善不合理的地方,并以此制定合理的收费,同时根据税务规定准备相关证明文件。
四、土地取得环节
(一)企业以国家出让方式取得土地
在以前年度取得国有土地使用权时,没有及时取得国家土地管理部门出具的土地出让金收款凭证的。根据规定,扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本,费用及转让房地产有关税金,须提供合法有效凭证;不能提供合法有效凭证的,不予扣除。
所以笔者建议,企业应对不属于预付账款性质的金额转入相对应开发成本、费用科目核算并在合同中约定提供合法凭证的期限。这样可避免一些不必要的税务麻烦。
对于企业未在约定的期限内进行土地开发而支付的土地闲置费,在计算企业所得税时,土地闲置费能否扣除,新的企业所得税法和原外资的税务规定未对此作相关规定,需向相关税务机关确认相关税务处理方法。该土地闲置费不属于按国家统一规定交纳的有关费用,因此,在计算土地增值税时不能从应税收入中扣除。
所以笔者建议,企业应加强项目开发的管理,尽量在约定的期限内进行开发;若的确需延期,应尽早与相关政府部门协商,争取减免土地闲置费。并与税务机关确认相关税务处理方法。
企业未按规定期限支付土地出让金而缴纳的滞纳金,在计算企业所得税时可能会被视为与取得收入无关的支出而不得扣除。另外,此滞纳金也不属于按国家统一规定交纳的有关费用,因此计算土地增值税时也不能从应税收入中扣除。
所以笔者建议,企业应加强资金管理,按规定期限支付土地出让金,如果确实需延期,应尽早与相关政府部门协商,争取减免滞纳金。
(二)以资产收购方式取得土地
实际中在资产购置时,存在实际交易价格可能与相关凭证价格不同的情况。由于相关凭证没有反映真实交易价格,根据《税收征收管理法》规定,纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的,由税务机关责令限期改正,并处五万元以下的罚款。
所以笔者建议,企业应按实际交易价格来订立相关转让协议和索取合法有效凭证,以降低企业的税务风险。
五、拆迁安置环节
在拆迁安置环节,拆迁费用支付凭证一般为被拆迁人签署的收据或白条。这些收据或白条不属合法有效的凭证,根据《发票管理办法》规定,不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证。
所以笔者建议,企业最好委托取得房屋拆迁资格证书的单位拆迁,并向其索取合法有效的凭证。
六、工程建设环节
在工程建设环节若与关联方签订的工程造价高于当地市场标准,根据《企业所得税法》的规定,企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整。根据国税发规定,房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的房地产开发成本中各项费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的,地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料,结合房屋结构、用途、区位等因素,核定上述开发成本的单位面积金额标准,并据以计算扣除。
所以笔者建议,企业应审核目前集团内关联交易的定价政策,改善不合理的地方,并以此制定合理的收费,同时根据税务规定准备相关证明文件。
七、预售环节
企业有时未对取得的预售收入进行确认和进行相关税务申报,根据规定,对预售收入,应按预计利润率计算出预计利润额,计入利润总额预缴企业所得税。根据规定,可对开发企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入预征土地增值税。对预售收入亦需缴纳营业税及其附加。
所以笔者建议,企业应及时就项目预售收入向主管税务机关申报纳税。
八、销售环节
企业对于样板房的装修费用常计入营业费用,而不计入开发成本,造成开发成本减少。根据规定,开发企业建造的售房部(接待处)和样板房的装修费用,无论数额大小,均应计入其建造成本。但是,新的企业所得税法和原外资的税务规定未对此作相关规定,需向相关税务机关确认相关税务处理方法。在计算土地增值税时,对此费用能否扣除,暂无相关规定,需向相关税务机关确认相关税务处理方法。
所以笔者建议,企业可将样板房的装修费用作为开发成本核算,在计算企业所得税时开发成本是可全部税前扣除的。同时向主管税务机关确认土地增值税的处理方法。
企业为鼓励业主介绍房屋销售,以替业主支付物业管理公司一定的物业管理费作为报酬,但未取得物业管理公司的发票作为费用列支的凭证。根据规定,未按规定取得发票的费用,不能在企业所得税税前扣除。根据规定,扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及转让房地产有关税金,须提供合法有效凭证;不能提供合法有效凭证的,不予扣除。若业主取得的劳务报酬超过一定标准,企业作为扣缴义务人需代业主扣缴他们的个人所得税。
所以笔者建议,企业应及时向物业管理公司索取发票和代负有纳税义务的业主扣缴相关的个人所得税。
九、出租环节
实务中有的企业将人防工程作为车位供业主使用,并与业主签订车位使用权买卖合同收取使用费,确认为销售收入。
无论销售收入或租金收入,企业都需要缴纳企业所得税,对企业最终的企业所得税税负影响不大。但是,由于人防工程不可出售,交易的实质为出租,若确认为租金收入,按租赁期限来分期确认租金收入,在合同签订当年,租金对应的企业所得税税负将相对低于确认销售收入所对应的企业所得税税负。另外,若确认为销售收入,在计算土地增值税时,可能会被视作应税收入;而作为租金收入确认,则不需缴纳土地增值税。
所以笔者建议,企业应将买卖合同改为租赁合同,避免税务机关误征土地增值税和按房产销售来征收企业所得税。
十、项目清算环节
在项目清算环节对一些与其它“期”共享的公共配套设施的建造费用,可能在该“期”进行清算时,仍未开始建造,企业会预提这部分费用。对这部分预提费用在计算企业所得税和土地增值税时一般不能扣除。我们了解到有些地方税务机关允许企业在结算时,按项目最终的实际情况再计缴土地增值税的实际税负。
所以,笔者建议,企业在作项目开发时,应考虑土地增值税的清算时点,安排相关工程。对后建的工程,企业可与主管税务机关协商在最终结算时,按项目(期)来重新计算土地增值税的税负,多退少补。
总之,房地产开发各环节所涉及的税务问题比较复杂,笔者希望能够通过对这些税务问题及其改善和筹划机会的分析和总结,能为房地产企业规避税务风险,合理进行税收筹划提供一些参考。
【参考文献】
[1] 中华人民共和国企业所得税法.国务院令[1993]第136号.
[2] 中华人民共和国土地增值税暂行条例.国务院令[1993]第138号.
论文关键词：房地产开发企业主要税种纳税筹划
论文摘要：房地产开发企业纳税筹划的首要方法是用好用足税收优惠政策；其次是选择适用适当的会计政策，尽量降低营业额，同时增加扣除项目金额，从而达到缩小计税基数或者适用低税率、零税率，减少应纳税额的目的。在此前提条件下，探讨具体各个税种的纳税筹划技巧才具有实际意义。
1房地产开发企业营业税纳税筹划技巧
1.1筹划思路
纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，按照营业额和规定的税率计算应纳税额。营业税是房地产开发企业的主要税种之一，贯穿于企业经营的整个过程。营业税以营业额为计税依据，营业额是纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款及价外费用。价外费用包括向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款项及其他各种性质的价外收费。应纳税额计算公式为：应纳税额一营业额×税率，由计算公式可以看出，要想降低应纳税额，一要降低营业额，二要争取适用较低税率甚至是零税率。
1.2筹划案例
案例一：丙企业通过参与土地拍卖竞得一块地价6亿元的土地。由于丙的技术水平有限，采用合作建房方式与丁企业联合开发此房产。由丙提供土地使用权，丁提供资金。丙、丁两企业商定，房屋建好后，双方平分。完工后，估计双方可各分得价值7亿元的房屋。合作建房有两种方式：纯粹“以物易物”方式和成立“合营企业”方式。根据营业税法的规定，两种不同的合作建房方式将产生完全不同的纳税义务：(1)“以物易物”方式。丙企业通过转让土地使用权而拥有了部分新建房屋的所有权，从而产生了转让无形资产应交纳营业税的纳税义务。此时其转让土地使用权的营业税为6亿元，丙应纳的营业税为3000万元。(2)“合营企业”方式，丙企业以土地使用权、丁企业以货币资金成立合营企业，合作建房，房屋建成后双方采取风险共担、利润共享的分配方式。由于丙企业投入的土地使用权是无形资产，无须缴纳营业税。
2房地产开发企业房产税纳税筹划技巧
2.1筹划思路
房产税是以房屋为征税对象，按房屋的计税余值或租金收入为计税依据，向产权所有人征收的一种财产税。区别房屋的经营使用方式规定征税办法；对于只用的房屋，按房产计税余值征收，称为从价计征，房产税依照房产原值一次减除10％～30％后的余值作为计税依据，按1.2％的税率计算年应纳税额；对于出租、出典的房屋，按租金收入征税，称为从租计征，以房产租金收入为房产税的计税依据，按12％的税率计算应纳税额。这两种方式的差异为纳税筹划提供了空间。房产税的筹划思路就是想方设法将“出租”房屋行为转变为“自营”房屋行为，或者采用拆分法将租金进行分解。
2.2筹划案例
案例二：A公司开发了一栋高层商住楼，第一到第四层楼设计为商场，开发成本为1500万元，市场价值6000万元，如果出租，预计年租金500万元。由于该商住楼的增值率比较高，如果对外销售需要缴纳2000多万元的土地增值税，经股东会决议决定将该商场自留用于出租。H先生拟租下该商场用来做酒楼，提供餐饮服务。
方案1：A公司与H先生签订房屋租赁合同，年租金500万元。则应缴纳房产税：500X12％=60(万元)。
方案2：A公司将该商场转为固定资产，并到工商行政管理部门去变更营业执照，增加附营业务餐饮业，然后与H先生签订承包经营合同，年承包费500万元。此时，该房产属于自营性质，可以按账面原值从价计征。根据《固定资产》会计准则，自建自用的房屋的入账价值为实际的建造成本加相关税费。为简单起见，我们不考虑将开发产品结转为固定资产的有关税费问题，则应缴房产税1500×(1－30％)×1.2％=12.6(万元)。可见：方案2巧妙地将出租行为转变为承包经营行为，改出租房屋为自营房屋，就可以按建造成本从价计征房产税，比方案1少缴纳房产税47.40万元。
3房地产开发企业土地增值税纳税筹划技巧
3.1筹划思路
土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。土地增值税实行四级超率累进税率：增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税率为30％；增值额超过扣除项目金额50％、未超过扣除项目金额100％的部分。税率为40％；增值额超过扣除项目金额100％、未超过扣除项目金额200％的部分，税率为50％；增值额超过扣除项目金额200％的部分，税率为60％。土地增值税以土地和地上建筑物为征税对象，以增值额为计税依据。增值额是以转让房地产取得的收入，减除法定扣除项目金额后的差额。增值额越多，适用税率越高。另外，税法规定：纳税人建造普通标准住宅出售。如果增值额没有超过扣除项目金额的20％，免予征收土地增值税。因此，土地增值税筹划的基本思路是：根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策控制增值额，从而适用低税率或享受免税待遇。降低增值额的途径有两条：(1)减少或分解销售收入。可以将装修收入从销售收入中分解出去；也可以适当降低商品房的售价。(2)增加扣除项目金额。可以加大对园林绿化的投入；也可以提高住宅的配套设施标准。
3.2筹划案例
案例三：Y公司开发一住宅小区，总可售面积100000m2，均为普通住宅。销售均价3500元／m2，预计总收入35000万元，预缴营业税及附加1960万元，总开发成本20800万元(不含银行费用)。
方案1：直接按现状进行开发与销售，则；
①可扣除项目金额=20800×(1+20％+10％)-51960=29000(万元)
②增值额=35000－29000=6000(万元)
③增值率=6000÷29000×100％=20.69％
④应缴纳的土地增值税＝6000X30％=1800(万元)
方案2：追加园林绿化方面的投资200万元，则：
①可扣除项目金额=(20800+200)×(1+20％+10％)+1960=89260(万元)
②增值额=35000－29260=5740(万元)
③增值率=5740÷29260×100％=19.62％
④因为增值率<20％，所以免土地增值税。
可见：方案2比方案1虽然多投资200万元，但却因此导致增值率低于20％，从而节约了土地增值税1800万元。
