发布时间：2023-07-16 08:31:52
序言：写作是分享个人见解和探索未知领域的桥梁，我们为您精选了8篇的国外环境治理的研究样本，期待这些样本能够为您提供丰富的参考和启发，请尽情阅读。
关键词：城市环境环境污染污染治理环境
Abstract: Environmental monitoring is an important means of environment awareness, environment assessment and mastering environmental quality, and is the premise and basis for environmental control. Urban environmental control includes air pollution control, water pollution control, solid waste pollution control and noise pollution control. For different characteristics of different types of pollution and harmness, different measures should be taken. The article presents the characteristics of the urban environment pollution, and analyzes the urban environmental monitoring and control technology in controlling environmental pollution.
Key words: urban environment; environmental pollution; pollution control; environment
中图分类号：X5 文献标识码：A 文章编号：2095-2104（2012）
通常环境监测是运用各种分析、测试手段，对影响环境质量的因素值进行测定，取得反映环境质量或环境污染程度的各项数据的过程。其目的是运用监测数据来表示环境质量受损程度，进而来探讨污染的起因和变化趋势，结合环境治理技术从而更快速、准确地控制和解决环境的核心问题。
一、环境监测和治理技术的发展现状
1、环境监测技术的发展现状
我国的环境监测已初具规模体系基本完善，特别是十一五以来到三级站环境监测站（县级站）的能力建设，无论是环境监测能力、监测管理或是物质基础等方面，都有了质的飞跃。就技术方面而言，也取得了较大的发展。首先，环境监测技术已发展有生物监测、物理监测、遥感、卫星监测等多种监测技术的监测体系。其次，环境监测仪器的生产也达到了一定的水平。
我国的环境监测仪器的生产技术与水平也日益提高，如油份测定仪、电磁波监测仪器等。我国重点开发的仪器主要有空气和废气监测仪器、污染源和环境水质监测仪器与便携式现场应急监测仪器等。此外，我国的环境监测也逐渐向自动连续性的监测系统发展，提高了环境监测的效率。
2、环境治理技术的发展现状
针对于各种不同的污染指标，到目前已经发明产生了相对应的治理新技术、工艺及仪器。清洁的大气环保技术；固体废物处理技术；水净化技术等近年都取得了长足的发展。对于大气治理，各种除尘技术，脱硫、脱氮技术等以及工业废气的净化都取得一定效果；对于污水处理和净化技术也在不断地完善和发展；对于固体废物处理，废物的减量化明显且回收率高。近年来,我国的环境污染治理技术有了较大的发展,人们从仅注意少数几种污染物的单项治理发展到用先进的设备和投术进行综合治理,用物理化学及生物化学方法治理环境污染已取得较明显的效果。
二、城市环境污染的监测
1、环境监测对象
城市环境污染监测主要围绕水质环境监测、大气污染监测、噪音污染监测、生物指标监测。就城市监测技术手段而言主要围绕在实验室通用分析仪器、专用环境监测仪器和便携式现场应急监测仪器等。
2、环境监测技术及应用
环境监测技术在不同的使用条件下有不同的技术方法。
在实验室通用分析仪器中，主要使用一些原子吸收光谱法、紫外一可见分光光度计、红外吸收光谱法、ICP等离子体发射光谱仪等。
在专用环境检测时所使用的仪器主要有空气和废气监测仪器、污染源和环境水质在线监测仪器。常用的COD测定仪在测定方法上有滴定法、库仑法、分光光度法等，这些方法均有各自的特点，可以满足不同的需求。氰化物测定仪中，国外已有可以测定不同形态氰化物的仪器。测油仪中，主要以红外法为主，其准确性、可靠性较好。
便携式现场应急监测仪器：体积小、重量轻、分析速度快、操作简便。国外环境常规污染物如CO、NO、COD等的便携式仪器早已成熟，便携式气相色谱(GC)作为现场分析仪器也已使用多年。这些都是应急监测中不可缺少的工具。随着国家十二五规划对环境保护的加强，能力建设投入的加大，监测应用技术和手段必将上一个新的台阶。
自动在线监测系统主要有空气和废气自动监测系统、水质自动监测系统、噪声自动监测仪器、3S技术等。其简便及其长效的监测平台也必将在我国十二五发展规划发展中有更大的空间发展及应用。3.我国城市环境监测技术存在的问题
我国城市环境监测技术目前尚存在不足之处：首先，监测系统整体能力不强，自动在线监测仪器产品技术含量偏低，无法与国外产品进行竞争。其次，监测技术配套性差，可测项目不多；太精仪器、自动监测系统大多依靠进口。第三，总体技术水平低，缺乏自己的核心技术。最后，在监测分析技术上，一些污染物缺乏一些标准的分析方法，一些监测技术尚不规范，应进一步提高应用监测分析技术。
三、城市环境污染的治理
城市环境污染治理主要包括大气污染物治理、废水治理、噪音污染治理以及固体废弃物治理等。
1、城市环境治理技术及应用
大气污染物治理技术主要有颗粒污染物治理技术和气态污染物治理技术。颗粒污染物治理技术包括机械除尘装置、过滤除尘装置、静电除尘装置。气态污染物治理技术包括吸收法、吸附法、催化法、燃烧法、冷凝法、生物法、膜分离法等。
废水处理技术可分为物理法、化学法、物理化学法和生物处理法，生物技术逐渐运用到污水处理上来了，且得到了很好的处理效果。这些方法运用于废水处理的三大类别：分离处理、转化处理和稀释处理。
噪音污染治理包括吸声降噪、隔声降噪、消声降噪、减振降噪。
固体废弃物治理是通过一定的技术处理和分离手段，来改变废弃物的结构和特性，已达到减量化、资源化和无害化的目的、主要的处理技术包括压实、粉碎、分选、脱水干燥、化学处理、生物转化处理和固化处理。
2、我国城市环境治理技术存在的问题
我国城市环境治理技术存在的问题主要有：中小城市的环境治理的设备的落后，环境污染处理效率、质量低；关键治理设备还得需要进口，国内没有相关的设备支持；综合治理的能力较薄弱；我国制定的污染指标比较宽松；污泥没有真正达到无害化，没有最终处置的途径；新兴技术（像生物治理技术）的发展比较缓慢；对于废弃物治理的回收再利用率低。这些问题都在技术上限制了实践过程中环境治理的实施与发展。
四、我国城市环境污染监测及治理技术的发展方向
1、城市环境污染监测技术的发展方向
城市环境污染监测技术发展方向应落着在以下几个方面：大力推广实验室管理系统（LIMS），并加以广泛应用；创建和完善具有中国特色的环境监测技术体系，组建完善国家级环境监测网络；加强对突发污染事故预警监测系统的研究。另外，在环境污染物的分析项目上，以监测有机污染物为主；在监测分析的精度上，向痕量乃至超痕量分析的方向发展。其次，连续广泛使用自动化和现场快速分析技术，监测分析仪器趋于小型化和复合化，操作简便化。
2、城市环境污染治理技术发展方向
城市环境污染治理技术发展方向应落着在以下几个方面：水环境治理与水生态系统修复技术；采用先进的工艺技术和设备减少烟气污染排放；加大综合治理设备的发展；加大对特殊材料的研发；对新兴技术的研究，像生物治理方面的研究，也是一个重要的方向。
五、结语
我国在环境监测方面还处于发展阶段，很多测试仪器、测试系统及数据分析仪器还处于不断发展和完善阶段，要大力推进环境测试技术的发展，鼓励测试仪器及系统的研发，并在制度和管理上完善我国环境测试技术的落实和基本普及。对于城市环境的治理技术，也要大力发展配套设备的研制和完善，发展新兴污染处理技术和处理方法，同时将治理放在污染之前，做好预防，防患未然。
参考文献：
通过剖析政府机制在环境治理中的作用机理可以发现,政府自身的利益倾向及政府制定、实施的环境政策工具,都会影响政府机制在环境治理中的有效性。而决定或影响政府自身的利益倾向与实施的环境政策工具,既与民主、法制等制度构架及财政分权体制有关,也与环境政策制定与执行过程中人的有效理性及信息是否完备等有关。当然,政府内部的科层环保体制也是不容忽视的重要影响因素。
1.环境治理中政府治理机制绩效的影响因素
在环境治理的政府机制中,政府是最重要的环境治理主体。而政府是由多层级的不同职能部门组成的。政府的环境政策是由不同的部门或不同的政府人员制定、执行的。公共选择理论的相关研究表明,政府部门或政府雇员他们同样也是理性的经济人,是机会主义者,他们也有其自身的部门利益或个人利益。政府职能部门或政府雇员并不必然总是以社会利益最大化为目标,在具体的政策制定与执行过程中,是以部门利益最大化或个人利益最大化为目标。所以与市场机制一样,在环境治理中,政府机制同样也会表现出“政府失灵”。就我国而言,在现行的民主法制体制与财政分权体制下,政府机制在环境治理中“政府失灵”,可能表现为政府在环境治理中的低效或严重失效。在现行的民主法制体制下,由于环境政策的制定与执行都需要较强的专业知识,信息的不对称,导致社会公众难以对环境政策的执行部门或执行人员进行执法监督。
环境政策的执行部门或执行人员可以利用其专业优势,为获取个人利益,实施机会主义行为,钻环境政策空子,与排污企业合谋,放松污染企业的环境规制。尽管存在上级政府对下级政府的内部监督,社会大众与新闻媒体对环境政策执法的外部监督,但是,由于信息的不对称或信息不充分,上级政府对下级政府的监督会存在信息失真,从而导致上下政府之间的内部监督失效。就环境政策执法的外部监督而言,由于信息的不对称,环境检测需要较强的专业知识,环境政策是否被如实执行,社会大众无从得知。环境政策执法部门有可能可以利用信息不对称及专业知识优势,与污染企业合谋,从而放松对企业的环境规制。
另外,法制的不完备,也会为企业环境污染留下空间。根据我国法律规定,受害人对污染企业的控告需要原告举证,证明其受害与污染企业存在直接的联系。对于企业环境污染造成的环境损害,受害人存在举证困难,这导致法律对企业污染环境的行为约束低效,从而削弱了政府机制在环境治理中的作用。在现行的财政分权体制下,地方政府通过发展经济增加财政收入的目标往往会让位于环境保护目标。与中央政府相比,地方政府的财政收入占全国财政总收入的比重较小,而地方政府的财政支出占全国总财政支出比重较大,尽管有中央政府对地方政府的财政转移支付,但地方政府每年还是存在较大的财政收支缺口。在我国现行的财政分权体制下,增值税在地方政府的财政收入中占有较大的比重,各地方政府为获取更多的财政收入,会大力发展石化、能源、钢铁等重工业。而石化、能源、钢铁等属于环境污染较严重的高能耗、高污染的企业。
由于地方政府与这些企业存在利益的一致性,所以在环境政策的执行过程中,相关政府部门往往会放松对该类企业的环境规制,如降低环境规制标准、减少罚款、任意扩大排放指标等。例如,2011年6月渤海湾康菲漏油事件,最后只对康菲公司罚款20万元。另外,石化、能源、钢铁等重工业企业规模大、实力强,有较强的影响能力,由于利益的一致性,这些重工业企业往往会形成利益集团,通过政治游说影响政府环境政策的制定与执行或通过邀请地方政府官员担任公司董事或管理顾问等形式“俘获地方政府”,从而使地方政府放松对其环境规制。即使环境政策制定与执行过程中不出现政企合谋,由于人的有限理性与信息的不对称,同样会导致环境治理中政府机制失效或低效。环境政策的制定具有超前性,环境政策具有稳定性,环境政策一旦制定,不会轻易改变。在制定环境政策时,由于人的有限理性,不可能对事后可能出现的各种环境污染与环境破坏作出详细而又明确的规定,也不可能对事后可能出现的违规污染作出充分预计,在环境政策的监管之外总有些污染行为存在,而且不受环境政策监管。
2.科层环保管理体制在环境治理中的内在冲突
利用政府机制实施环境治理,并不是单一依靠某一个政府部门,而是涉及到众多的政府职能部门,通过众多政府部门之间的分工协作来完成的。所以,环保体制是影响政府机制在环境治理中有效性的重要体制因素。如同马克思?韦伯所言,与市场组织不同,现行的政府组织是建立在分工及专业化基础之上的,依靠行政权威而非市场机制来维持运转的行政等级体系。这种行政等级体系一方面适应了社会化大生产与高度专业化分工的需要;但另一方面,也有其自身不可克服的弊端。就环保体制而言,这种弊端就是因专业化分工造成了环保相关部门职能的内在冲突。就中央政府而言,在环境治理方面,除了环保部外,还涉及到财政部、建设部、林业局、水利部、气象局、国土资源部、交通部、卫生部、科技部及国家海洋局等。部门之间的高度专业性分工,造成了环保部门之间职能的内在冲突。我国各地方政府的职能部门设置,基本上都是与中央政府对口。在地方政府内部,同样存在环保相关职能部门的内在冲突。
以中央政府为例,环保相关职能部门的内在冲突如表1所示。具有环境管理职能的部门拥有环境监督职能与经济管理职能。其中的经济管理职能主要表现为审批权,对环境管理部门有较强的激励功能。由于各级环境保护机构具有“理性经济人”的特质,在行使职能过程中表现出逐利性。内部职能的相互冲突导致各级环保职能部门愿意经常使用一些获利的审批性职能,而放弃环境监控职能。就地方的环保部门而言,尽管实行垂直管理,但其经费来源是依赖于地方政府的财政拨款,其人事安排是由地方政府控制。而地方政府要增加财政收入与经济增长,往往会向地方环保部门施压,基于自身部门利益的考虑,地方环保部门也往往会放松对企业的环境规制,甚至利用本部门的环境监管职权获利。环境治理与生态保护是一个系统工程,需要统筹规划与统一管理。当环境治理与生态保护涉及到众多的政府职能部门时,其主要弊端就是职责不明确,部门间信息传递失真、沟通不畅,容易造成政府部门之间相互推诿。当有利益时,各部门相互争抢,当涉及到担责时,相互推脱。现实中“八龙治不好一水”就是这种科层环保体制低效的体现。环境治理与生态保护涉及众多政府部门,在政府行政信息不透明,政府外部监督与内部监督缺失,法制不健全的条件下,这种多次级的科层环保体制并不能有效实施环境治理与生态保护。国外环保体制改革的趋势是在高度专业分工的基础上,成立统一的管理部门,协调各职能部门之间的分工,同时加大对环保部门的外部监督。
二、政府机制在环境治理中有效的作用条件
环境治理具有较强的正外部效应,需要政府的参与。政府机制在环境治理中也会出现“政府失灵”。政府机制在环境治理中的有效性,依赖于一系列的约束条件。当这些条件不具备时,政府机制在环境治理中的有效性就会受到影响。
第一,利用政府机制实施环境治理,首先要求政府是责任型的政府。所谓环境治理过程中的责任型政府,就是要求政府对社会公众负责,追求社会福利最大化。政府能够识别、预警、防范环境责任事故,有效执行环境政策。在环境治理政策实施方面,要求政府有充足的环境政策工具,灵活、有效防控环境污染与环境破坏。
第二,利用政府机制实施环境治理,要求政府对经济主体的污染行为有充分完备的信息。政府部门只有掌握充分的信息,才能对污染者的产品与生产工艺制定污染指标,规定所有行业中的每个企业、每个消费者的污染物排放的种类、数量方式。同时也要求环境政策的制定与执行成本较低,否则会影响政府机制在环境治理中的作用效果。但是,实际上,环境政策的制订与执行成本可能并不低,政府也不可能拥有完备的信息。就政策成本而言,由于不同的企业或不同的行业都有其自身的特殊性,要为其量身定做污染控制手段与减排量,需要进行全面的调查。显然,这需要耗费大量的人力、物力与财力,加大政策制定成本。就信息而言,政府与企业双方存在信息不对称。污染企业不向政府部门透露真实的污染信息对其更有利,政府部门难以准确获取有关污染排放量与污染控制成本方面的充分信息。因此,高昂的成本与不充分的信息降低了政府机制在环境治理中的有效性。
第三,健全的民主制度与完善的法制体系,是利用政府机制实施环境有效治理的制度保障。正如制度经济学家所言,如其说是政府的失灵,不如说是制度的失灵。针对环境治理中政府机制的失灵,同样需要完善民主法制体系。人的利已本性并不非随环境的改变而改变,政府工作人员在政治市场上与经济市场上并无二至。因此,需要通过建立健全的民主制度与完善的法制体系,强化对政府自利行为的制度约束。防范政府在环境治理过程中利用其拥有的行政资源优势谋利。
第四,财权与事权相对称的财政分权体制,是增强政府机制在环境治理中有效性的重要条件。现行的财政分权体制决定了地方财政必然存在收支缺口。地方政府的财政支出压力,是导致地方政府以牺牲生态环境为代价,发展高能耗、高污染型重工业的诱因。所以,财政分权体制影响着政府机制在环境治理中的有效性。因此,建立健全财政分权体制,保障财权与事权对称是提高利用政府机制实施环境治理有效性的改革方向。
第五,公开、透明的政府运行机制与有效的信息获取机制,是克服政府环境政策制定、执行过程信息不对称,同时也是减少政府环境执法过程中机会主义行为的有效途径。另外,是否存在统一的协调机构与足够的权威,化解环保部门之间内部职能冲突,并实施政府部门间的有效沟通,是影响政府机制在环境治理中有效性的关键因素。
三、简单结论与对策
关键词：环境会计 确认 计量
一、推行环境会计确认和计量理论的可行性
1.法律环境和会计环境的存在
企业环境会计的确认和计量需要遵循会计准则制度等和与环境有关的法律法规。一方面，我国已经颁布和实施的环境保护法等法律法规，为环境会计的确认和计量理论提供了良好的法律环境。另一方面，企业的会计行为日益规范化和系统化，又为其在企业中的运用营造了一定的会计环境。
2.企业环境事项的存在
在可持续发展的目标下，环境效益和社会利益的最大化与企业的利益最大化密不可分。如购入环保设备，虽不会带来直接的经济利益，但却有助于企业减少未来由于污染而支付的环境治理费或罚款。为了更好的反映企业的效益，需要将环境会计的核算对象加以确认和计量。
3.环境信息披露的要求
我国已经有相关的制度要求企业披露与环境有关的信息。就目前上市公司披露的社会责任报告和环境报告书情况来看，披露的形式有货币金额和文字说明等。
4.国外环境会计的实践
目前，国外很多国家已经将环境会计的确认和计量理论形成相应的制度规范，FASB将环境会计理论的研究成果纳入到美国财务会计准则之中，日本了《环境会计指南（2005）》等，这些实践为我们提供了参考。
二、环境会计确认和计量存在的现实约束
1.会计理论的约束
（1）环境会计要素定义的约束。首先，企业发生的与环境有关的事项的财务影响往往是在未来才体现出来。在此基础上定义的环境会计要素具有很大的不确定性，企业需要借助预测和估计等方法对其进行确认。这与可靠性之间存在着冲突，也影响计量结果的准确性。其次，我国目前并没有制定环境会计制度，对于环境会计要素的定义没有达成统一，在一定程度上限制了环境会计确认的应用。
（2）环境会计目标的约束。不仅要满足使用者的决策，还要有利于保护环境，提高企业的经济效益和环境效益。保护环境应该作为环境会计要素确认和计量的出发点。仅参照传统会计确认的标准和方法，无法完整地体现环境保护的目标。如果将法律法规或其他的确认标准纳入环境会计确认的程序中，可能会脱离会计核算范畴，如何将二者融合是环境会计确认中需要解决的问题。
（3）计量的约束。主要表现在环境会计计量方法的选择和应用上。由于环境事项的复杂性，在计量时还需要借鉴环境经济学、模糊数学、统计学和运筹学等学科中的方法理论。
（4）会计信息质量的约束。由于环境事项存在很大的不确定性以及计量上的约束，其反映的信息不一定能够满足可靠性的要求。在对环境会计进行确认和计量的过程中，需要结合具体的环境事项的特点选择合适的方法。有些环境事项的发生在时间和空间上具有很大的差异，可比性要求不能满足。而环境事项的复杂性，企业可能无法及时确认。
2.会计实践的约束
（1）缺乏环境会计方面的制度规定。国外环境会计确认和计量理论的研究结果已经以制度的形式加以规定，企业在实施环境会计确认和计量时有参照规范。我国对于环境会计的确认和计量还处于研究探索阶段，没有形成相应的制度规定，企业缺乏制度上的指导，从而限制了环境会计在实践中的应用。
（2）缺乏专业素质人员。环境会计的确认在一定程度上依赖于专业人员的判断，而目前大部分会计人员对于环境会计不太了解，在做判断时很可能无法做到客观准确。另外，环境会计计量所采用的方法比较复杂，很多人并不了解这些计量技术更不可能准确熟练地运用于环境会计实务中。
（3）成本—效益的约束。与环境活动有关的交易或事项比较复杂，企业在对其进行确认和计量时往往需要获取其他信息。例如，企业为了评估治理环境污染的支出，需要采用专业的技术，获取环境污染各方面的指标信息。企业在获取和评估这些信息的过程中，需要支付一定的成本。如果企业的支付无法给其带来相应的效益，企业可能就会放弃这项支出，结果导致放弃确认和计量该项业务，或者是确认和计量的结果不准确，对环境会计确认和计量在实践中的应用都造成了一定的影响。
三、加强环境会计确认和计量理论在实务中应用的对策
为了加强环境会计的在实务中的应用，可以采取以下一些措施：
第一，政府需要完善相关的法律法规和制度。一方面，国家相关部门制定和完善环境会计确认和计量的相关制度规定，明确界定环境会计确认和计量的定义、方法、质量要求和信息披露等方面的内容，从而为确认和计量理论在实践中的应用提供制度指导。
第二，企业需要完善自身，引进和培养复合型人才。企业应树立高度的环保意识，将环境保护纳入企业的战略规划和规章制度中。同时引进一批环境会计专业的复合型人才，也可加强对内部从业人员的培训，提高他们在环境会计核算方面的执业能力。
第三，社会上其他机构应该充分利用其自身的优势，为环境会计确认和计量理论在实务中的应用提供支持。高校可以开设与环境会计相关的课程，加大同国际上相关组织机构的交流，学习国际上环境会计理论知识和实践应用，并结合我国的具体进行创新。其他机构可以通过整合自身的资源，为企业环境会计的核算提供便利。会计师事务所可以培养环境会计业务人才，开展环境会计咨询和审计等服务。软件开发企业可以通过研究开发相关的软件系统，加强企业环境会计核算的自动化。信息整合类机构可以扩大对环境信息的搜集和整合功能，为企业提供相关的信息，将其企业信息处理的成本等。
参考文献：
[1]孟凡利.环境会计研究[M].东北财经大学出版社，1999.
[2]王大勇，解建立.环境会计确认与计量问题讨[M].学术交流，2006.
国内相关研究综述
总体来看，我国关于环境审计的研究主要集中于以下主题:
(一)关于环境审计基本理论的研究与我国传统相一致，国内学者比较注重对环境审计基本理论的研究。这些研究主要涉及以下方面:
1．环境审计的概念。许多学者都探讨了环境审计的概念。其中，多数学者是在借鉴国外相关定义(如IIA、ICC、EPA、INTOSAI对环境审计的界定)的基础上提出环境审计的概念，如刘威(1996)①和曾宪策(1997)②都是直接借鉴ICC的定义。不过，也有一些学者的定义具有一定的中国特色，如张以宽(1997)③、浙江省审计学会(1997)④、黑龙江省审计学会(1997)⑤、陈东(1999)⑥等都是从审计的监督职能入手来定义环境审计。不过，将环境审计的职能界定为监督，实际上过于强调环境审计的行政强制性，而将自愿性环境审计排除在外，这与环境审计的历史和未来发展趋势不符。此外，监督职能也难以涵盖环境绩效审计。从本质上来说，环境审计仍然属于审计的一个分支，其核心仍然是独立的审计人员收集证据以评价被审计的环境活动以及相关的认定与既定标准之间的一致程度，因此，在研究环境审计的定义时，不应当偏离这一基本点。不过，我国环境审计的概念是否应当与西方有所差别?环境审计与环境评价、ISO的环境审核、环境管理等相似范畴的关系如何?等等，尚需要进一步的厘清。
2．环境审计的对象、范围与内容。福建省审计学会课题组(1997)⑦、陈汉文和池晓勃(1997)⑧、陈淑芳和李青(1998)⑨均认为，环境审计的对象是政府部门及企事业单位的环境管理责任。曾宪策(1997)⑩认为环境审计的对象是被审计单位与环境有关的组织经营管理活动以及作为这些活动信息载体的有关资料，张以宽(1997)瑏瑡则认为，环境审计对象是被审计部门或单位的环境管理及其有关经济活动。而天津市审计学会课题组(2000)瑏瑢认为环境审计的对象和内容是经济行为对环境的影响。上述对环境审计对象的不同理解，实际上反映了对环境审计概念的不同理解，尤其是对环境审计与环境评价、财务报告中环境事项的审计等概念之间关系的不同理解。许多学者和机构还对环境审计的内容和范围进行了探讨，尽管其不完全一致，但均没有超出国外环境审计的范围，都可以归结为管制性环境审计(包括财务审计和遵循性审计)和环境绩效审计两类。
3．环境审计的目标与作用。对于环境审计的目标，我国学者的看法五花八门，但大体上不外乎真实性、对环境法规的遵循性(合法性)、环境管理系统的有效性或效益性三方面。此外，一些学者还将审计目标划分为总目标和具体目标瑏瑩、最终目标和直接目标等不同层次瑐瑠瑐瑡。关于环境审计作用的研究，大体上可以分为两个阶段:第一阶段以规范分析为主。如刘威(1996)瑐瑢阐述了将环境审计纳入企业内部审计对于企业经营战略决策的意义，黑龙江省审计学会(1997)瑐瑣则从环境保护法的贯彻实施、企业环境管理、企业环境管理内部控制系统和会计核算制度三个角度论述了环境审计的作用。第二阶段以经验研究为主。由于ISO14000包括了环境审计的要求，而许多企业会在年报中披露其通过ISO14000认证的信息，因此，一些学者从研究ISO14000认证对企业价值的影响入手考察环境审计的作用。如王立彦和李伟(2004)瑐瑤以实施ISO14001的企业为对象，对企业环境策略的目标、实施环境策略的成本和收益情况进行了调查分析，王立彦和袁颖(2004)瑐瑥、王立彦和林小池(2006)瑐瑦、耿建新和肖振东(2006)瑐瑧分别从股票回报、企业内在价值和产品出口的角度研究了ISO14000认证的价值。这些研究在很大程度上为企业开展环境认证的作用提供了经验证据，不过，环境认证与企业环境审计毕竟还是有差别的，因此，上述研究并非真正意义上对环境审计的作用进行检验;另一方面，现有关于环境认证的研究关注的是企业自愿建立环境管理体系、接受环境认证，而对于我国更普遍的、由政府推动的强制性环境审计的作用，则少有学者研究。此外，环境审计的影响应当包括微观和宏观两个层面，研究时，应同时考虑环境审计对微观主体环境管理及绩效的作用和对本地区环境资源保护的作用，而上述研究关注的都是环境认证对企业绩效的作用，对于环境审计的宏观作用，则缺乏研究。
4．环境审计理论框架。如陈思维(1998)瑐瑨从环境审计的客体范围、主体分工、目标和目的、依据等四个方面对环境审计的理论结构进行了探讨，李雪和杨智慧(2004)瑐瑩提出，应当以环境审计目标作为环境审计理论的逻辑起点，张晶和高运川(2004)瑑瑠认为，环境审计的理论要素包括:环境审计的概念结构、目标、假设、准则、依据、程序和方法、对象和本质，并且对这些要素进行了初步的探讨。不过总的来说，现有研究只是对环境审计理论框架的部分内容进行了探讨，并没有构建起一个完整的环境审计理论框架。要构建环境审计的理论框架，必然涉及到环境审计的理论基础问题，我国已有许多学者对此进行了探讨，其观点主要包括:可持续发展观瑑瑡、受托责任观瑑瑢瑑瑣、外部性观瑑瑤以及大循环成本观瑑瑥瑑瑦。值得注意的是，上述概念之间可能并非是不相容的关系。例如，可持续发展某种程度上是受托责任的内在要求，而外部性与受托责任之间也存在内在的关联。因此，环境审计最根本的理论基础究竟是什么，还需要进一步的探讨。不过，应当注意的是，尽管环境审计是环境管理的重要手段，但其本质上仍是一种审计，只不过其审计的对象是环境事项。也许，包含环境责任的广义受托责任更接近环境审计的本源，这既反映了审计、鉴证的本质，又体现了关注环境事项的特点。
(二)环境审计应用理论研究
在环境审计应用理论方面，我国学者主要从国外经验介绍、技术方法、实施路径、环境审计准则、我国环境审计实务现状及对策等方面进行了研究。
1．关于国外环境审计经验的介绍和分析。环境审计起源于西方。在欧美，无论是政府环境审计还是企业内部环境审计均已有较为长足的发展。一些学者介绍了美国瑑瑧瑑瑨、加拿大瑑瑩瑒瑠、德国瑒瑡、荷兰瑒瑢等西方国家开展环境审计的情况，以期为我国提供有益的借鉴。不过，此类研究大都为宏观性的介绍，较少有学者对国外环境审计的具体做法(尤其是具体审计项目的开展)进行介绍和分析。
2．关于环境审计技术方法的研究。许多学者就环境审计的技术方法进行了探讨。如代凯(1997)瑒瑣对构造函数法、投入产出分析、环境费用效益分析、环境费用效果分析、不确定性和风险因素分析等环境审计分析方法作了较为全面的分析。陈正兴(2001)瑒瑤将环境审计方法分为环境费用效益分析方法和环境的经济评价方法两大类，并对有关方法的具体运用作了介绍。一些学者则专门就某一具体方法在环境审计中的运用进行了较为深入的探讨。如浙江省审计学会课题组(1997)瑒瑥、辛金国和杜巨玲(2000)瑒瑦对环境成本效益分析法进行了探讨，刘达朱等(2002)瑒瑧、贺桂珍和吕永龙(2007)瑒瑨对环境经济评价在环境审计中的运用进行了探讨，王寿兵等(2000)瑒瑩、李兆东和鄢璐(2008)瑓瑠则探讨了生命周期分析法在环境审计中的运用。
3．关于我国环境审计的实施路径。近年来，随着我国对环境审计的日渐重视，一些学者开始研究环境审计具体实施过程中的模式选择等问题。如李兆东和鄢璐(2009)瑓瑡构建了以流域主要污染物或特征污染物为导向的审计模式，黄溶冰和赵谦(2010)瑓瑢借助复杂适应系统理论探索了太湖流域水污染审计治理模式。
4．关于环境审计准则。为保证审计质量，必须要制定环境审计准则来指导环境审计师从事相关审计工作。曾宪策(1997)瑓瑣、辛金国和李青(2000)瑓瑤、耿建新和牛(2007)瑓瑥等探讨了环境审计准则制定的相关问题，并提出应借鉴ISO14000以及其他国家和地区的先进经验来制定我国的环境审计准则。不过，由于环境审计内容的多样性，如何制定同时涵盖合规性与绩效性环境审计，且同时适合于政府审计、民间审计、内部审计的环境审计准则，仍需进一步的研究。
5．我国环境审计实践的调研与对策性研究。一些学者和机构对我国政府环境审计的现状进行了分析，并提出相关对策。如浙江省审计学会课题组(2004)瑓瑦对太湖流域水污染综合治理环境审计的现状和问题进行了分析。韩竞一等(2005)瑓瑧以参加“三河一湖”水污染防治资金审计培训班的学员为对象，对我国环境审计实务的现状进行了问卷调查。中国审计学会调研组(2009)瑓瑨结合对相关审计机构的调查和研讨，对我国环境审计的基本情况、存在的问题进行了分析，并提出了相关建议。但在企业环境审计方面，此类调查性研究相当缺乏。
对现有研究的总结与评论
目前，我国在环境审计方面的研究成果已经非常丰富，尤其是在环境审计的基本理论方面，这些研究对于环境审计在我国的推广和应用起到了积极的推动作用。但总的来看，我国的环境审计研究仍处于初步探索阶段。具体而言，我国现有的环境审计研究存在以下不足:
(一)研究的广度
1．过于偏重基本理论而忽视应用理论。国外相关研究主题极为广泛，不仅涉及环境审计的概念、目的、内容、种类、发展动力与趋势等基本理论，还涉及企业环境审计政策选择、环境审计成本效益分析、环境审计立法与准则、环境审计的程序和方法以及具体应用、环境审计实务的国别比较等应用性问题。不过，相比而言，秉持实用主义的国外学者更侧重于对环境审计应用理论的研究，他们一般不会专门对环境审计假设、对象、职能等抽象的概念进行探讨。而我国学者则偏向于对环境审计基本理论的研究，这对于深化人们对环境审计的认识，从而在实际运用时把握好正确的方向，无疑是具有积极意义的。然而，环境审计毕竟是一个应用性问题，在众多学者重复性地探讨环境审计基本理论的一些问题(甚至是一些无足轻重的问题)的同时，我国非常缺乏对环境审计应用的相关问题的深入分析，尤其是缺乏立足于我国实际的问卷调查、案例研究和实证研究。
2．过于偏重政府环境审计而忽视内部环境审计。目前，我国的环境审计实务多为审计机关开展的政府环境审计，除一些政府环境审计项目延伸到企业以及部分企业实施ISO14000环境认证外，多数企业尚未真正实施全面的环境审计计划。与这一国情相适应，我国现有研究主要关注于政府实施的外部环境审计问题，而较少涉及企业及其他微观主体的内部环境审计问题。虽然张雪芬(2001)瑓瑩、李永臣(2007)瑔瑠等学者也对环境内部审计的必要性等问题进行了探讨，但对于内部环境审计的动因、成本与效益、方法、指标、组织、内容等问题尚缺乏深入系统的分析。从国外来看，尽管也有一些组织(尤其是INTOSAI)和学者关注政府环境审计问题(包括政府对微观组织环境问题实施的审计)，但总的来说，国外研究更关注于企业、政府部门、医院、大学等微观主体内部的环境审计问题，这与国外环境审计已经由外部强制式审计发展为强制式审计与自愿式审计并重这一环境有关。事实上，仅依靠国家强制性审计，环境审计将受到很大限制。环境审计的深入发展，必须依靠于众多市场微观主体，尤其是众多企业。因此，从科学发展观的角度来考虑，必须要推动企业自愿实施包含环境审计在内的环境管理。这就要求理论界在进一步研究政府环境审计相关问题的同时，加强对企业环境审计(尤其是内部环境审计)相关问题的研究。
3．过于偏重遵循性审计而忽视绩效审计。在国外，环境审计实务的发展已经不局限于对环境法规的遵循性和财务报表中环境事项的处理和披露进行审计，因此，相关研究不局限于管制性环境审计，而是对绩效性环境审计、管制性环境审计均有所涉及。而在我国，目前实务中很大程度上仍以合规性审计为主、环境绩效审计尚处于初步探索阶段，与此相适应，现有研究往往关注于环境遵循性审计，而很少涉及环境绩效审计。实际上，遵循相关环保法律法规以及相关会计准则的规定，只是环境管理的最低要求，因此，遵循性环境审计实际上是环境审计的较低层次。随着社会经济的发展，环境审计必须要向绩效审计方向发展，以提高环境管理系统效率。这就要求对环境绩效审计相关的问题进行深入的研究。
(二)研究的深度
就环境审计基本理论而言，尽管现有研究数量巨大，但重复性研究较多，有深度的研究并不多。比如:
(1)尽管有许多学者就环境审计的定义、目标、内容、理论基础等基本理论问题进行了探讨，但许多研究只是简单地引用国外相关组织的规范，而不是从环境审计的理论基石出发，综合运用环境管理、审计、会计等多学科理论并结合国内外环境审计理论与实务的发展，对有关问题进行深入分析;
(2)尽管我国学者已经就环境审计的概念、假设、目标、对象、内容、依据等基本理论问题进行了广泛的研究，也有学者提出要构建环境审计的理论框架并对此进行了一些探讨，但总的来说，目前尚没有构建起一个从逻辑起点出发依照逻辑推演出其他相关概念形成的、可以对环境审计应用理论和实践起指导作用的系统性的理论框架;
(3)许多研究重复性地对环境审计的定义、假设、职能、对象等问题进行探讨，而对于环境审计的动因、成本效益等基本问题，却缺乏研究;
(4)介绍式、感想式文章占较大比重，缺乏在对国内外环境审计实务进行全面考察的基础上运用数理模型、实地研究等方法进行深入、系统的研究。就环境审计应用理论而言，也缺乏结合具体审计项目、案例的深度分析，资料介绍性文献仍占较大比重。例如，就环境审计方法而言，西方有许多学者结合相关案例探讨如何应用相关技术方法对相关生态群落、地区或企业进行环境审计，而在我国，尽管一些学者就环境审计的方法(如环境成本效益分析、生命周期分析、经济评价)进行了探讨，但往往只是简单地提出可以将有关技术方法引入到环境审计当中，而没有能够结合案例来具体探讨如何运用相关方法实施环境审计;就环境审计程序而言，现有研究也很少能够提出系统性的环境审计过程，并对不同的主体(宏观和微观)、不同环境审计业务类型的程序进行具体的分析。
(三)研究方法在方法上，国外相关研究基本做到规范与实证并重。规范研究中，既有学者运用环境经济学、公共选择理论、法学等相关理论进行分析，也有学者运用数理模型进行推演、证明;实证研究中，既有建立在问卷调查或档案数据基础上的经验研究，也有实地研究、案例研究，尤其是有大量关于环境审计程序和方法的案例研究瑔瑡。但在我国，现有文献多为规范分析，缺乏实证研究和案例研究，尤其缺乏对我国环境审计实践现状和问题的调查以及深层次的案例分析。
对未来研究的建议
随着环境问题的不断加剧以及“科学发展观”、“生态文明”、“建设资源节约型和环境友好型社会”、“低碳经济”等观念的不断深入，我国有必要进一步推进环境审计，以提升环境管理系统、实现环境保护目标。这就要求理论与实务界紧密合作，共同对环境审计的有关理论与方法进行深入、系统的研究，以促进环境审计在我国政府部门和各类企事业单位中的广泛应用。另一方面，近年来我国政府环境审计的范围越来越广泛，审计的内容也由过去偏重于环保资金使用的合规性方面逐渐转向包含环境绩效层面;除政府审计部门、环保部门以及其他部门强制性地对部分企业进行环境审计外，自愿实施ISO14000系列认证、清洁生产审核或者环境管理体系内部审核的企业也日渐增多，这也为我们进一步研究环境审计问题提供了更大的机会空间。未来建议从以下方面加强环境审计的研究:
(一)构建我国的环境审计理论框架
理论框架可以指导相关的理论和实务。未来应当在现有环境审计基本理论研究的基础上，进一步理顺相关概念之间的关系，并结合我国环境审计的具体环境，构建起一个具有严密的内在逻辑关系的具有概念框架性质的环境审计理论体系。要构建环境审计概念框架，首先要确定逻辑起点。对此，目前主要有假设、目标等不同观点。笔者认为，环境受托责任是环境审计得以产生的基石，环境审计的目标、对象、内容等一系列的概念都可以由这一概念推出。但环境审计概念框架的构建必须立足于审计的本质特性。此外，在不同的环境下，人们对环境审计的具体要求是不一样的。因此，应当从环境审计的基本动因———政府和企业的环境受托责任出发，结合审计活动的本质特征和外部环境的要求，构建起环境审计的概念框架。
(二)环境审计主体的相关问题
未来应着重从如下两方面加强对环境审计主体问题的研究:
1．环境审计师能力框架的构建。胜任的环境审计师的缺乏，是阻碍环境审计推广的重要原因之一。未来有必要在借鉴国外环境审计师能力框架的基础上，结合我国环境审计实务发展的要求以及对环境审计人员的调查，研究我国的环境审计师能力框架以及环境审计师的教育问题。具体包括:
(1)环境审计实务对环境审计师知识、技能、职业道德的要求;
(2)国外环境审计师能力框架构建的经验与做法;
(3)环境审计教育体系的构建，包括课程体系与实务训练的设计;(4)环境审计师的行业管理体制，包括环境审计师资格认证体系的构建、惩戒机制，等等。
2．注册会计师对环境审计的介入问题。无论从国外还是国内来看，尽管环境审计被认为是注册会计师潜在的业务领域，但真正参与环境审计业务的注册会计师并不多。在我国，环境保护领域的工程技术人员、环保机关人员和政府审计人员构成了环境审计的主要主体。为促进我国注册会计师更多地参与环境审计实务，未来需要通过问卷调查、实地访谈等方法对以下问题进行深入研究:
(1)我国注册会计师对环境审计的认知、介入环境审计的意愿、阻碍注册会计师介入环境审计业务的因素;
(2)注册会计师在环境审计中的具体作用，尤其是在环境审计项目如何利用注册会计师的财务审计背景以及其他领域的鉴证业务方面的特长?
(3)如何处理注册会计师与政府审计、环保部门之间的关系;(4)注册会计师进入环境审计领域的策略选择;等等。
(三)进一步研究政府环境审计的深层次问题
政府环境审计在我国环境审计实践中占有主导地位，在今后一段时间内，政府审计机关仍将是我国环境审计的主要实施主体。未来需要对政府环境审计的一些深层次问题进一步展开研究，以推动政府环境审计的纵深发展，具体包括:
1．新公共管理运动对政府环境审计的影响和要求以及政府环境审计的发展方向。未来可以从政府的公共受托责任以及建设服务型责任政府的要求出发，联系我国政府审计部门的现有水平和环境治理的实际，分析我国政府环境审计的目的、内容和发展趋势，尤其是，我国政府环境审计理论和实务应当具有哪些特色。
2．政府环境审计操作指引。未来应当在借鉴INTOSAI等组织相关指南的基础上，研究适合我国国情的政府环境审计基本框架，包括我国环境审计的一般准则、外勤准则和报告准则，环境审计标准的确定，环境审计的技术方法，等等。尤其是要加强环境绩效审计相关理论与方法的研究，包括政府投资项目与国有企业环境绩效评价指标的构建以及绩效标准的确定、环保资金使用的效率和效果的评价方法、宏观环境政策与区域环境管理绩效评价等。这其中，环境审计标准的确立，尤其应成为研究的重点，因为这是目前我国环境审计实务中的难点所在。
3．环境审计的独立性及审计模式问题。由于环境审计结果会对地方或相关部门领导的政绩、被审计企业的生产经营产生重大影响，目前我国环境审计的对象和范围均受到较大限制，环境审计难以保持应有的独立性，这极大地降低了环境审计的作用。未来应研究如何选择适当的环境审计模式以保证审计的独立性。
4．政府环境审计结果的公开与利用问题。政府环境审计结果公开，不仅是政府信息公开的内在要求，而且是促进相关部门和单位加强环境管理、实现环境审计目标的重要手段。目前，环境审计结果的公开仍然受到较大限制。未来应当在借鉴国外有益经验的基础上，研究政府环境审计结果公开的程序、频率和方式。此外，还可以从政府绩效评价、公共投资决策与公共政策优化、经济增长的可持续性等角度研究政府环境审计结果的运用问题。例如，在政府绩效评价过程当中，如何纳入政府环境审计相关指标，从而将政府环境审计与政府绩效评价结合起来、构建起一个包括政府环境绩效的政府绩效评价体系，以便更科学地评价区域经济发展和政府的绩效。进一步地，还可以研究如何将政府环境审计体系与国民经济核算体系的衔接，即如何运用政府环境审计结果对GDP进行科学的修正。
5．我国政府环境审计现状调查与案例研究。未来可以对政府环境审计人员(尤其是地方审计机关)进行问卷调查，以了解目前我国政府环境审计的主要内容、技术方法以及制度与技术方面的障碍。此外，可以对典型的环境审计项目进行案例分析，这种案例分析不是简单地对环境审计项目背景与过程进行叙述，而是通过案例对环境审计的技术方法、程序或者审计理念进行深度解析。
(四)加强对企业环境审计的研究
未来应当从如下方面加强对企业环境审计尤其是自愿式环境审计(包括内部和外部审计)的研究，以便为我国企业环境审计的发展提供支持:
1．企业环境审计政策选择的影响因素。国外学者已经从法律监管、公司治理理念与治理制度、管理层报酬、利益相关者影响强度、行业特征等角度研究了企业环境审计政策选择的影响因素，我国未来可以从环境管制、组织规模、所有权性质、公司治理、市场发育程度、出口导向、融资需求等角度研究企业环境审计政策选择(如是否自愿进行ISO14000认证、是否自愿实施清洁生产审核、是否自愿实施内部环境审计)的影响因素。
2．企业实施环境审计的动因与障碍。未来可以通过对已经实施和尚未实施环境审计/审核的企业进行问卷调查，了解相关企业实施环境审计的动因以及实施环境审计过程当中的现实困难、企业不实施内部环境审计的原因，以便为相关部门进一步推动企业实施环境审计提供参考。
3．企业自愿环境审计的责任豁免问题。对于企业在资源实施环境审计过程中发现的企业不遵循相关环保法规的情况，环境监管部门是否可以根据环境审计结果对企业的违规行为予以处罚?这是影响企业选择实施环境审计政策的一个重要因素。未来可以从法学、经济学等角度对这一问题进行分析，以探讨对于企业自愿实施环境审计发现的违反环保法规的行为，是否可以免予处罚，以鼓励企业实施环境审计。此外，还可以通过实验方法，比较实验对象在给予豁免和不给予豁免下，是否会选择实施环境审计策略来检验是否应当对公司在环境审计过程中发现的违规行为给予一定的豁免以鼓励企业实施环境审计。
4．企业的“漂绿”行为。所谓漂绿，是指公司选择性地披露环境或社会绩效方面的正面信息，而不充分披露这方面的负面信息。在现实中，可能会出现企业披露“通过环境认证/审核”等正面信息，却隐瞒企业在环境方面的负面信息的行为，未来可以研究我国是否存在这种行为以及如何治理这种行为。
5．企业实施环境审计的成本与效益。环境审计的效益是否超过其成本，是相关部门制定环境审计相关政策以及企业作出相关决策的重要依据。未来可以通过实验研究、问卷调查等方法，研究我国企业实施环境审计(包括政府推动的强制性环境审计和自愿式环境审计)的成本和效益。除了对环境审计或者环境认证对企业价值、投资回报、排污费、融资成本等的影响进行实证检验外，还可以通过实验的方法，通过情境设计来研究实施环境审计对企业形象(消费者好感度)的影响，进而研究环境审计的效益。此外，还可以对已实施环境审计/核的组织进行问卷调查，以评估环境审计的成本与效益。
6．企业环境审计的实施框架与操作指引。为帮助企业实施环境审计，未来应当研究如下问题:
(1)企业环境审计的组织形式，如环境审计与环境评价、环境认证之间的关系，内部环境审计的实施主体，政府在企业环境审计中的作用与权力边界;
(2)在环境审计当中应用风险导向审计的相关问题，例如，环境审计实施过程中如何对环境风险进行评估;
关键词：石油化工上市公司；环境信息披露；中外比较
一、中国石油化工类上市公司环境会计信息披露概述
（一）石油化工类上市公司环境会计信息披露现状
中国企业在信息披露方面起步于上世纪九十年代，发展至今从无到有，已有长足进步但仍存在很大不足。这些法律规章的仍旧存在覆盖面仅仅限于上市公司的问题，各项实施细则有待明确，在具体的实务操作实施方面仍旧需要完善，其中最为主要的是急需对环境会计信息披露具体的法律、法规。
中国环境会计信息披露开端于20世纪90年代末期。2008年，环境保护部《关于进一步严格上市环保核查管理制度加强上市公司环保核查后稽查工作的通知》、《关于加强上市公司环境保护监督管理工作的指导意见》等两部指导意见，推动环境会计信息披露工作的进一步深入。
（二）石油化工类上市公司披露内容
中国石油化工企业内容披露大致分为三类：记述性披露、货币性披露、非货币性披露。
其中，记述性披露主要对公司环境方针政策的宏观展现。记述性披露对公众来说接受度最高，但存在通过转换文字表达方式或文字性夸大或缩小环境会计生产要素的作用，缺乏客观性。
货币性披露是环境会计信息披露的最核心内容，通过资本货币化的表达方式，将社会企业的生产行为所产生的收入、支出、负债、所有者权益进行了相应的直观表达与论述。货币性披露具有可审计、客观、数据可追溯等优点。因此，环境会计的货币性披露可作为行业统一、强制性披露内容，不仅客观、直观、还具有标准易统一等优点，从而准确的体现一个企业的环境价值。
非货币性披露是环境会计信息披露补充环节的主要内容与体现形式。通过一些不能货币化的环境指标披露，全面展现企业的在运营的各个环节、各个时期运行的具象化指标，利于环境部门监管、社会舆论进行监督。
（三）石油化工类上市公司披露形式
目前，未有专门针对石油化工行业的环境会计信息披露的内容与形式进行规定的全国性或地方性法律、规章规定。石油化工企业处于社会舆论压力，主要以自愿性披露形式进行。上市企业大多以董事会报告、年度报告附表形式披露。
从表格可看出，企业进行信息披露采用的形式主要由董事会报告、财务报表附注、重要事项披露等方式。董事会报告披露内容最为详尽，包括企业在上一会计年度中的环保措施、节能减排措施、环境改善情况、主要废弃物有排放情况以及企业环保风险、环保对策、环保技术研发等情况，形式综合、包含记述性、货币性、非货币性等多种信息，主要倾向于记述性信息描述。
而财务报表附注作披露形式与内容较为单一，主要分布在管理费用、政府补助、营业附注等信息中。主要倾向于资本货币化描述，少量文字记述信息进行补充。
在重要事项披露方面，包括重大仲裁事项、耗费自然资源总量、环保负债、环保拨款、补贴等方面。2008-2012年以来，披露数量水平逐渐下降。一方面是由于近年以来安全生产的开展使重大安全事故数减少，同时社会责任报告、可持续发展报告的逐步定期推出使企业逐渐放弃重要事项公布这一平台，尽量减少公司股价的波动。从而保证企业平稳运行，以规范化、制度化的方式取代临时性、随机性。
二、国外石油化工类上市公司信息披露概述
（一）国外石油化工类上市公司信息披露现状
全球环境保护运动在上世纪七十年代达到，上世纪70年代的《环境污染的会计问题》开启了欧美主要资本主义国家环境会计先河。
在欧洲、美国、日本的石油化工企业一方面按照一般企业法律准则与规定进行环境信息公开之外，还单独设立监管机构对石油开采行业以及化工生产行业进行监管。从而确保石油化工企业的生产清洁、安全。
1.美国石油化工行业信息披露
美国石油行业监管起步较早，由美国财务会计准则委员会、美国注册会计师协会、美国国家环保局等机构从会计准则、会计实务、环境成本核算、成本分配、环境信息应用技术指南等层面跨行业的法规的建立，为美国石油化工企业信息披露提供了具体而又详实披露方法，规范相关企业信息披露的实践。美国将监管分为"上游监管"、"下游监管"两个环节，其中上游环节主要对资源利用效率、清洁生产、安全生产等环节进行监管。
2.欧洲石油化工行业信息披露
欧洲作为世界主要经济体，对石油行业亦是逐渐加强监管。挪威最早对企业信息披露做出规定，要求披露公司对自然环境影响、减少环境影响采取的措施以及环境审计。英国最早由英国石油行业会计委员会"建议实务公告"对石油天然气会计进行规范，2001年"石油天然气勘探开发生产与废弃活动会计"对石油化工行业的废弃活动会计规范与披露进行了规定。丹麦对环境信息披露的规定最为全面。
3.日本石油化工行业信息披露
1997年制定环境影响评价法；2000年制定特定化学物质排放量存进管理改善法和环境环境报告指南；2004年制定环境活动评估计划
日本政府在推动石油化工企业进行ISO14001标准认证的同时，逐渐制定本国相关法律，并且每年逐渐更新环境报告指南指标和内容。
（二）国外石油化工类上市公司信息披露内容
美国、欧盟、日本等国家的相关法律法规均对本国企业的生产信息进行货币化披露、非货币化披露、记述性信息披露结合的方式。
美国石油巨头埃克森美孚、美国康菲公司的报告中对连续几年的环境政策进行详细披露，同时在报告中以财务表格方式对环境成本、环境负债进行披露。
欧洲主要石油公司壳牌公司、BP石油公司在披露中补充非货币化信息如问世气体排放量（百万吨）指标、防空燃烧（百万吨）指标、漏油事件（千吨）指标，使企业生产与自然环境变化联系更加直观。
日本index石油在《环境活动评价》中披露企业安全生产规章制度、温室气体排放指标、以及独立董事具体监管范围职责，以及对环境风险的应对处理情况。
（三）国外石油化工类上市公司信息披露形式
美国信息披露制度起步较早，同时社会信息披露意识强，因此美国石油化工企业被要求强制性披露企业环境会计信息。
欧洲国家对石油化工企业的环境信息披露形式众多，难以统一。但欧盟国家企业被鼓励参与EMHS计划（Enviromental Management and Aduit Scheme），以较为统一的环境报告进行披露。同时各国还可根据本国规定，要求相关石油化工企业在财产报表附表中进行披露。
日本政府积极引导相关石化企业，通过环境独立报告书与投资者、消费者、地区居民等进行主动信息交流，从而在企业社会责任层面，最大化企业的价值，倡导"环境亲民型"的企业经营与发展的转型。
三、中外环境会计披露比较
（一）制度方面
在制度方面，中国对石油化工类企业的具体、微观层面仍旧不完善，随着中国国民经济水平的不断提升，国务院、证券交易委员会等部门对石油化工类企业相关环境会计信息披露做出了进一步规定，但和世界主要发达经济体想比较，仍旧存在不小差距。同时，缺乏统一的、强有力的制度执行部门，也使环境会计信息披露制度不能完全发挥其促进企业履行环境责任义务，改进生产工艺与技术的作用。没有达到的自然、经济、社会的全面协调可持续发展的精神内涵。
（二）内容方面
在内容方面，由于中国环境会计信息披露制度的不健全，导致企业在披露方面没有具体披露数据、内容可以依据，因此企业往往选取指标数据较好的项目进行披露，对于真正存在污染等问题的环节反而避重就轻，使信息披露内容水平、质量不高，不能如实的反应企业环境运营状况。欧美等国家在信息披露指标方面做出了具体而又详细的规定，从"三废"废弃物、能源、生产原料等各个环节进行披露，全面反映企业经营全貌。
（三）形式方面
由于环境会计信息披露制度在我国建立时间较短、进入实务环节时间不长，从而导致企业信息披露意识不强。一些上市石油化工类企业仅仅以财务报表附表中的一个小标题进行披露，从而看出对于环境会计信息披露的不重视。同时只披露强制性披露内容，对非强制性披露信息从不主动披露，对于突发重大环境状况往往也讳莫如深，仅以简单公司官网简单公告的形式披露。欧美主要国家对于信息披露的强制性、非强制性做出了明确规定，对于重大事项的披露也做出了相应规定，同时采取经济鼓励、税收政策优惠的方式鼓励企业进行主动信息披露。
四、中国石油化工企业信息披露存在的问题
（一）制度方面
我国环境会计相较于世界主要发达经济体开端晚，宏观层面政策构建基本完成，但微观层面的制度非常不完善。同时信息披露要求大多局限在上市企业，对广大未上市中小企业未有制度层面的规定。同时制度制定后缺乏强有力的监管部门和机构，证券交易委员会无法对不符合"企业财务报表或重大事项披露"要求的长期污染行为进行处罚，环保部门的行政处罚力度不够，只能短期内对企业起到警示作用，企业对环境的破坏不能反映到其经济业绩上来，从而导致片面追求经济利益，对清洁生产、安全生产等环境保护行为产生抵触，缺乏主动改进动力。
（二）内容方面
中国石化企业在披露篇幅较少，内容单一不全面，多以记述性的披露为主，无法真实反应石油化工企业在开采、生产、炼化、销售各个环节的环境会计信息，环境会计信息披露制度寻求经济与环境协调发展的意义与初衷无法体现。在披露中，需要实物、图表和文字等多种方式进行辅助补充，从多个角度客观反映企业运营对气候环境的影响以及企业在经济发展过程中对低碳经济所做的贡献。
（三）形式方面
中国信息披露水平参差不齐，规模较大企业会单独编制环境会计信息报告书，而中小规模企业大多选择在公司网站主页公布，获取难度高、公示作用差，无法起到舆论监督作用。一些大型企业编制企业社会责任报告书进行披露，侧重点在于企业社会责任履行情况，也无法对环境会计信息要素做出突
五、关于环境信息披露报告建议
为解决环境会计信息披露标准不统一、内容不全面等问题，通过编制的环境会计披露报告附表，从企业微观角度，切实解决在实务操作中遇到的问题。在编制过程加入记述性披露、货币披露、数量披露等三个层面的披露，以真实反映环境要素在企业生产过程中价值，披露环境信息内容如下：
（一）企业环境基本状况
1、企业简介
2、企业环境政策
3、企业环境目标
4、企业环境方针
5、企业环境现状：排放污染物种类、数量、浓度和去向；环保设施建设与运行情况；重大环境事项的披露；环境污染事故应急预案；减少污染措施；环保效果；企业污染物主要处理措施；采用环境标准及其变化对数据的影响；环境会计所采用的方法及其变化带来的影响；环境监测制度与监测技术；实施环境会计审计的情况；环境诉讼；环境质量认证；清洁生产执行情况；新投资环保项目设施支出等。
（二）企业环境要素信息
1环境资产：环境货币资金；短期环境资产；应收环境治理款；应收环境治理补贴款；应收环境破坏赔偿款；自然资产原值；自然资产净值；短期环保投资；环境资源；环境固定资产原值；环境固定资产净值；环境准备金；环境应收补贴款；环境在建工程；环境工程物资；长期环境资产；环境无形资产；长期待摊环境费用；其他环境资产；环境固定资产减值准备；环境固定资产净额；环境治理工程物资；环境治理在建工程；环境固定资产清理；环境无形资产；环境长期待摊费用；其他长期环境资产等。
2环境负债：应交环保税；应付环境设备款；环境污染预计负债；环境治理借款；应付环境治理款；应付环境补偿费；应付环境资源税；应付罚款；应付排污处理费；应付自然资源恢复费；应付自然资源降级处理费；其他应交款；环境营业费用；环境管理费用；环境财务费用等。
3环境权益：自然资源资本；自然资源资本增值；环境基金；环境留存收益；环境利润等。
4环境收入：政府环保拨款与补贴；税收减免；环境补偿收入；环保无形资产转让收入；利用"三废"生产产品收入；环保成绩突出获得奖金收入；其他企业赔偿的污染损失收入；转让排污许可证收入；转让碳排放权收入；接受环保捐款收入；清洁生产结余；政府环保奖金；其他环保收入等。
5环境成本：环保设施支出；对原有环保设备改造的支出；新投资项目的环保设施支出；环境污染治理费用；环保机构和人员经费；环境技术开发支出；排污费；绿化费；环境补偿费用；环境诉讼费用；资源税；环保工艺支出；环保产品或专利支出；环境研发费用；对职工特殊工种的环境补贴费用；环保罚款支出；环保责令停业损失；临时性或突发性环保支出；
与环境有关的社会活动赞助支出；环保贷款利息支出；其他费用等。
⒍环境收益：环境投资收益；环境补贴收入；环境营业外收入；环境营业外支出；提取法定环境公积；提取法定环境公益金；提取职工奖励及福利基金；提取环境储备基金；提取企业环境发展基金；环境利润归还投资等。
（三）环境资金流信息
环境资金流信息：收到的与环境有关的经营活动的现金；支付的环境影响的经营活动有关的信息；支付的环境税费；收回环境投资所收到的现金；处理固定资产、无形资产收回的现金净额；构建固定资产、无形资产所支付的现金；环保借款所收到的现金；政府拨放环保费用所收到现金；发生筹资费用所支付的现金等。
（四）环境评价指标
环境评价指标：环境投资收益率；罚款、赔偿额的比重；奖励额所占比重；环境资本性支出指标；废弃物回收利用率；单位工业产值工业用水量；工业废水排放达标率；工业废气去除率；工业水重复用水率；能源回收利用率；资源、能源效率指标；成本损失率；环境保护支出占营业成本的比例；环境保护收入占营业收入比例；环保保护净收益占营业利润的比例；每股环境收益；环保投资率；环保收入增长率；环保支出增长率；环保净收益增长率；环保社会贡献率；主要污染物每单位工业产值排放率；工业固体废物综合利用率；工业固体废弃物处置率；工业废水综合利用率；工业废水处置率；资源产出率；万元生产总值能耗；万元工业增加值能耗；企业环保设施运转率；烟尘控制区覆盖率及清洁能源使用率；遗留危险废物处置利用率；工业危险物处置率；生态效益的指标等。
参考文献：
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[6]李静.我国上市公司环境信息披露问题探究[D].东北财经大学，2012.
国际分工理论是国际贸易理论和与之密切相关的产业理论的核心。在国际贸易理论中，占主流地位的国际分工理论主要有斯密的绝对优势理论、李嘉图的比较优势理论以及赫克歇尔——俄林的要素禀赋理论。这些理论为我们分析和研究国际分工与国际贸易问题提供了经典的理论框架。
不可否认的是，这些理论存在着明显的局限性。由于它们产生于市场经济相对发达国家的背景之下，并没有从发展中国家的“视角”来看问题，故大都存在着单纯追求短期的、狭义的比较经济利益而忽略了长期的、广义的社会环境效益，特别是生态环境效益的重大缺陷。如在斯密和李嘉图的贸易理论中，劳动是唯一的生产要素；在要素禀赋理论中，劳动虽然不再是唯一的投入，考察的要素扩大为自然资源，但也没有把环境资源作为一种独立的要素禀赋加以考虑。按照他们的理论，表面上看发达国家和发展中国家均通过国际分工和国际贸易取得了所谓的比较经济利益，但实际上发展中国家往往要为此付出巨大的生态环境代价。显然这些代价是远非既得经济利益所能弥补的，而且可能还会给全球带来可怕的环境灾难。从某种意义上说，这些理论本身为发达国家向发展中国家通过贸易渠道输出“洋垃圾”和通过投资渠道转移高耗能、高耗材、高污染产业提供了理论依据。
因此，当前以这些传统的国际分工理论为基础所形成的国际分工和贸易格局对广大发展中国家来说是不公平、不合理的，是不利于国际经济可持续发展的。这种认识上的转变要求我们广大发展中国家和地区必须将自身的要素禀赋优势与环境保护结合起来，以环境规制为基础，重新审视自身的比较竞争优势，积极推动建立新的国际分工体系，以获取持久的国际贸易利益，从而谋求自身在国际贸易中的地位与作用。
二、以环境规制为基础的国际分工
（一）环境是一种独立的要素禀赋长期以来，世界各国特别是广大发展中国家由于对国际贸易中的环境保护问题认识不足，传统的国际分工与贸易理论并没有把环境资源作为一种重要的要素禀赋对待，其结果是现行的国际分工格局和国际贸易价格没能充分反映环境成本，从而导致价格体系扭曲。
随着环境保护日益受到重视，贸易与环境之间的关系问题越来越突出，环境问题已成为当代国际贸易的重大议题。一方面WTO所倡导的贸易自由化导致环境质量进一步下降，另一方面一国因此而设立的“环境规制”又阻碍了国际贸易的自由发展。在寻求贸易与环境协调发展的过程中，人们逐渐认识到同其它生产要素一样，环境本身就是一个国家或地区的一种重要的要素禀赋；要解决好国际贸易中的环境问题，国际分工格局和国际贸易价格就必须充分反映环境资源的稀缺性，在产品成本中体现出环境这一要素禀赋的价格，即必须充分考虑环境成本。同其它生产要素一样，一国或地区有其各自的环境要素禀赋，环境要素的丰缺度决定了其产品成本差异，从而决定其产品的价格差异。一般来说，环境要素禀赋主要体现在以下3个方面：
1.WTO环境规制。WTO环境规制是指WTO组织及其各成员国和地区以环境保护为目的而制定实施的各项政策与措施的总和，其核心内容是WTO组织及其各成员国和地区所制定的环境标准和排污费征收标准。执行环境规制时首先要根据所制定的环境标准，确定污染是否超标，而后采取征收排污费等相应的措施。
2.环境对污染物的吸收能力（自净能力）。这种吸收能力体现为在一定限度内环境自身可将污染物稀释吸收而不产生外部成本，但这并不意味着排污的经济实体不需支付任何费用，因为环境的吸收能力属稀缺资源，应有其自身的价格。当污染物排放不断增加并超过一定限度时，环境的吸收能力将会受到损坏。因此，厂商不仅要支付污染环境的费用，还要支付使用环境的费用。
3.环境处理技术和设备的费用。各厂商为了满足环境标准，将会努力开发寻求治污的技术和设备，减少污染物的排放量。
此外，环境要素不仅体现于上述的生产领域，同时也存在于消费领域。有些产品的消费过程及其废弃物也会造成环境污染。因此，各国政府通常会采取各种规制限制此类产品的生产，同时进口国对此征收的高关税也会削弱这类产品的竞争力。
（二）环境规制对各国比较优势的影响由于不同国家和地区的环境吸收能力不同，对环境保护的认识也不尽一致，各国制定实施的环境标准和排污费征收标准往往有较大的差异，这些差异通常被认为是影响有关产品竞争力的重要因素，并由此成为形成新的国际分工格局的基础。
1.环境规制的核心是制定和实施使环境成本内在化的规则。所谓环境成本内在化是指WTO组织及其各成员国和地区，通过制定并实施环境标准、排污费征收标准等规则，将环境成本纳入产品的生产成本与消费成本，体现环境的稀缺性，消除环境成本的外部性。不同的产品环境成本有所不同。有些产品的生产和消费对环境的影响很小，环境成本可以忽略不计；但有些产品若忽略环境成本，则会造成价格扭曲，导致资源的不合理配置，这一类产品通常被称为污染密集型或环境敏感型产品，主要集中于石油、化工、造纸和金属初加工等行业。此类环境污染型产品的生产和消费，是环境规制管理的焦点。
环境问题的解决主要取决于一国的价值标准和社会背景。在各国有权制定自己的环境标准的前提下，这些标准在很大程度上决定了一国的比较优势。从环境成本内在化的程度上看，发展中国家的环境标准明显低于发达国家，使其获得了污染严重的产品生产上的比较优势，导致污染密集型产业逐渐从发达国家向发展中国家转移。另一方面，发达国家严格限制在消费过程中污染严重的产品的使用，有可能发达国家将成为生产过程污染严重产品的净进口国和消费过程污染严重产品的净出口国。
2.环境规制对各国产品比较优势的影响。环境规制就其适用范围不同，可以区分为出口国、进口国和多边环境规制3种类型。相应地，环境规制对各国产品比较优势的影响，也可大致归纳为3个方面：一是出口国环境规制对出口产品竞争优势的影响。若以环境治理的要素投入量表示产品生产成本变化，较高环境标准所需要的环境治理投入的增加，必然导致产品生产成本的上升和竞争能力下降；反之，较低环境标准对环境治理投入需要的减少，将会相对地降低生产成本，提高产品的市场竞争能力。二是进口国环境规制对比较竞争优势的影响。鉴于国际贸易对环境质量的影响，进口国特别是发达国家，为保护本国环境对进口商品施以环境规制的现象已越来越普遍，如“绿色壁垒”、“生态倾销”等。当进口国有关贸易的环境规制被用作新的贸易保护壁垒时，就会严重削弱进口商品的市场竞争力。三是多边环境规制对比较竞争优势的影响。多边环境规制对比较竞争优势的影响主要是通过对各缔约方环境标准差异的调整来实现的。多边环境规制主要包括两大体系，即以国际环保组织倡导与签署的多边协定为基础所形成的有关规则和WTO所涉及的有关多边环境规则。由于各国间经济、技术水平的差异以及比较竞争优势来源的差异等，决定了各国环境标准不可能完全趋同，自主性的环境成本内在化目标难以实现。这势必需要对各缔约方的环境标准差异进行调整。
综上所述，环境规制的有效实施在短期内会削弱广大发展中国家所拥有的单纯依靠要素禀赋优势而形成的比较竞争优势，制约其出口贸易的发展，但从长期来看却有利于世界各国特别是广大发展中国家按照环境规制的要参与国际分工，建立起可持续发展的产业结构。
3.环境成本内在化要求各国重新审视自身的比较优势。长期以来，发展中国家忽视环境保护，环境质量日益恶化。环境成本的外在化虽然在短期内保护了发展中国家的制造商，提高了出口产品的竞争力，促进了经济的增长，但从长远来看其潜在的损失是巨大的。发展中国家依靠牺牲环境利益发展起来的往往是高消耗、低效率、技术落后、无持续竞争力与长远发展能力的、粗放型的工业，他们的人民注定要在不远的将来为此付出沉重代价。
随着广大发展中国家环境意识的觉醒，在国际贸易商品价格中纳入环境成本已是大势所趋。不同产业的产品对环境不同的敏感程度意味着国际贸易商品结构正在或即将发生变发，这必将对世界各国特别是广大发展中国家带来重大影响和新的机遇。环境成本内在化后，国际贸易中某些产品的比较优势必然会发生变化，因此一国有必要重新审视其出口产品的比较优势，以期在新的国际分工中获取更大的利益。
（三）以环境规制为基础的国际分工是一种可持续发展的国际分工单纯以要素禀赋为基础的国际分工是以牺牲发展中国家利益为前提的、没有发展前途的国际分工，以纯要素禀赋为基础的国际贸易发展空间狭小、缺乏潜力。长期以来，单纯以要素禀赋为基础形成的国际分工，使发达国家与发展中国家的差距进一步扩大。发达国家通过不合理的国际分工和贸易体系，长期低成本地占有利用发展中国家供给的大量资源，而广大发展中国家自身却几乎陷入“增长的贫困”状态，并由此带来世界经济增长的不稳定性。因此，有必要探索和建立以环境规制为基础的新的国际分工与国际贸易体系。
以环境规制为基础进行国际分工，会对一国的长短期竞争力产生不同的影响。环境规制的生产成本效应在短期内会弱化一国，特别是以资源优势为基础的出口产品价格竞争力，会对一国贸易发展产生消极的影响。但是长远来看，以环境规制为基础进行的国际分工有利于一国及世界经济的长期、稳定、可持续发展：首先，环境规制会影响一国的产业结构调整，有利于促进一国贸易增长方式由单纯资源密集型向资源节约型、由外延扩张向内涵扩张的积极方向转化；其次，环境规制对产业结构调整和技术升级有着引导作用，比如绿色农业、绿色制造业和高新技术产业的兴起；第三，环境规制有利于新的出口产业或产品（如环保产业及其产品）出口竞争优势的培育；第四，新的发展观对世界各国特别是广大发展中国家的发展有着重要的指导作用。因此，环境规制的这一作用方向与世界经济的可持续发展目标是一致的。以环境规制为基础的国际分工可以更好地满足人们对改善生存环境和提高生活质量的追求，有利于促进社会整体的良性发展。
从以上的分析可以看出，以环境规制为基础的国际分工是一种较为稳定的均衡分工，是国际分工发展的必然趋向。当然，由于各国的价值标准、社会背景和经济发展水平不同，对环境问题的认识也不可能完全一致，因此加强国际间环境规则的协调与合作是必要的。
三、利用环境规制提升我国国际分工地位的若干建议
环境与国际贸易问题已成为世界各国经济发展中面临的重要问题之一。尤其对我国来说，一方面国内市场对产品的环境标准要求不高，企业和社会的环境保护意识还比较薄弱。虽然现在社会各界的环保意识有所加强，但仍存在当涉及到经济利益时往往以牺牲环境为代价换取经济发展的情况，企业还没有在生产的全过程中对环境问题加以足够的重视。另一方面在经济全球化的背景下，面对全球的环保浪潮，我们既要适应绿色条款，积极调整有关的产业政策，改善国际贸易条件，提高我国产品在国际市场上的竞争力，又要抵制发达国家制定的许多不符合有关国际规范的，实际上是贸易保护主义的不合理的环境壁垒。这就要求我国积极跟踪国外环境规制发展动态，完善国内环境立法，主动利用以环境规制为基础的国际分工来提升我国的国际竞争地位。
（一）积极参与国际结构调整，提高我国国民经济发展的环境素质
随着WTO的正式加入和融入国际分工体系的步伐加快，我国正面临新一轮的产业结构调整。目前我国的产业结构缺乏竞争力，因为过去我国的经济发展主要是依靠自然资源条件和廉价的劳动力，而今后将主要依靠技术水平、企业素质、管理水平和对市场的渗透力，依靠经济发展环境素质的提高。因此我国要在全球化浪潮中占有一席之地，就必须充分考虑环境因素的影响，加大产业结构调整力度，综合利用各种高新技术，提高国民经济发展的环境素质。
1.普及环境教育，增强环保意识。要开展全民的环保知识宣传活动，使大众认识到保护环境是关系到国家长远发展的大事，破除“产品高价、资源低价、环境廉价”的错误观念，使企业树立正确的环境价值观。
2.选择可持续发展的工业化模式。要降低工业化的物质消耗，节约能源，决不再重复发达国家走过的高消耗、高污染的道路。要支持和鼓励企业进行技术改造，对生产进行严格的能耗和污染控制，提高能源的利用率，加强资源的回收和再利用，发展绿色产业，提高其环保水平。
3.调整出口产业和产品结构，以绿色产品和环境标志为引导，大力提升我国产品的质量。随着产品成本的内在化，出口产业和产品的比较成本优势会发生相应的变化，一些污染严重、污染处理技术相对落后，从而环境成本较高的产业其优势将逐渐弱化乃至消失；而一些污染少的高新技术产业和绿色产业的成本优势将得到强化。我们应按照这种比较成本优势的变化来调整产业结构，尤其是出口产业的产品结构。
4.加速发展颇具发展前景的环保产业。环境规制在弱化以牺牲环境和资源为代价的产品竞争能力的同时，也推动了环保产业的发展，并为国际贸易的发展拓展了新的空间。加速环保产业发展不仅有利于推动我国环保事业的发展，也有利于为我国出口贸易的可持续发展创造新的增长点。
（二）跟踪国外环境规制动态，完善国内环境立法
1.收集、跟踪国外的环境规制动态，建立有关信息中心、数据库及咨询机构，加强研究和信息收集工作。主要贸易对象国环境壁垒繁多，对我国出口产品的影响大，应该有专门的部门负责环境壁垒的信息收集和分析工作，了解主要贸易对象国的法规、技术和标准，预测和把握其发展趋向，同时加强对有关环境问题的公共技术的研究，建立咨询点，便于为企业服务。
2.加快我国相关产品标准和检验标准的研究制定工作，并与国际先进标准接轨或逐步接轨。要投入必要的资金以完善检测的技术条件，使部分有条件的专业检验机构通过国际认证以获取直接颁发国际绿色通行证的授权，并力争成为相关国际组织的成员。
3.为国家安全，保护人民健康和环境，合理有效地保护国内主导产业和幼稚产业，应参考国际规范，建立自己的环境壁垒体系。坚决禁止严重污染环境产品包括危险废弃物和国外淘汰的严重污染环境的产品、技术和设备的进口，加强进口商品检验和检疫力度，防止危害人民安全的产品进入国内市场。
【关键词】环境责任；环境责任保险；构建
中图分类号：D92 文献标识码A： 文章编号：1006-0278（2014）01-152-01
一、环境责任保险制度概述
（一）环境责任保险的概念
环境责任保险是指以被保险人因环境侵权行为而依法应对第三人承担的赔偿或治理责任为保险标的责任保险。①在公民环境权与生态正义理论的支配下，让污染者承担损失补偿的法律责任成为普遍奉行的规则，而环境责任保险成为了兼具转嫁责任方的环境污染法律风险和保障受损方经济权益的不可替代的机制。②
（二）环境责任保险的特征
环境责任保险具有以下四个特征：第一，保险标的特定性，环境责任保险是以被保险人因环境污染需向第三人承担的损害赔偿责任或者环境治理责任作为其承保标的。第二，保险利益不确定性环境侵权行为自身的复杂性使得保险利益具有不确定性。环境侵害的不确定性往往使得保险人无法把握被保险人发生在保险单有效期内的污染所致损害，无法把握未来的损害赔偿责任。第三，以民事责任为其承保责任的种类，环境责任保险调整平等主体之间的私权关系，损害赔偿责任和限期治理责任是民事责任。③第四，政府依赖性强，只有具有高度公信力和强大经济实力的政府给予政策倾斜和大力扶持，作环境责任保险的坚实后盾，环境责任保险才有发展空间。
二、环境责任保险的国内实践
（一）我国环境责任保险的相关立法
目前，我国环境污染侵权归责问题分散在《民法通则》、《水污染防治法》、《大气污染防治法》等诸多法律条文中。2010年7月1日日起实施的《侵权责任法》，从法律法规的层面明确环境责任事故的认定、损失评估标准、损害赔偿和保险保障范围、举证责任等具体内容。
（二）我国环境责任保险实践
我国开展环境污染责任保险的实践最早可以追溯到20世纪90年代之初，当时大连的商业保险公司和当地环保部门合作，推行了环境污染责任保险，该险种推出之后在沈阳、长春、吉林等城市相继开展试点。但几年后，该保险业务退出了保险市场。目前，河北、湖南、湖北、江苏、浙江、福建、辽宁、上海、重庆、四川、云南和广东12个省（市）已在全省或部分地区开展了试点工作。
（三）现状评析
以上环境责任保险的现状表明：首先，我国尚未形成完备的法律体系，推行依靠政策性文件。环境责任保险是保险法与环保法两个法律部门的结合。我国保险法中有责任保险的专门规定，而在环保法中，只有《海洋环境保护法》有海洋环境责任保险的基础性规定。其次，规定原则性强，缺乏可操作依据。我国目前出台的关于环境责任保险的法律法规、政策文件中，主要是原则性规定，或是指导性文件，对于具体的操作方式、程序却鲜少涉及。再次，我国试点工作实际运转来看，保险公司为了降低赔付率避免高额赔付，往往设定较高的赔付门槛或者收取较高的保险费，从而导致企业得到的赔付要低于它付出的投保成本，因此其自愿购买环境责任保险的积极性不高。④
三、环境责任保险的模式选择和内容建构
根据保险关系发生的自愿性不同，保险模式分为任意保险和强制保险。各国主要存在以下几种不同的模式：⑤第一，以美国和瑞典为代表的强制责任保险模式。第二，法国和英国实行以任意责任保险为主，强制责任保险为辅的模式。第三，德国兼用强制责任保险与财务保证或担保相结合的模式。
目前，我国环境责任保险试点工作虽然得了一些成果，但在实施过程中出现的一些不足也应该引起我们的足够重视，比如说缺少法律的有效保障、企业投保需求比较低等，这些不足使得环境责任保险在实际推行过程并没有很好地达最初预期的目标。因此，借鉴发达国家已经成熟的环境责任保险制度不失为一种好的做法。我国在选择环境侵权责任保险的模式时，应当根据国家财力和实际需求，在初期采用环境责任保险制度的时候实行环境责任强制保险与任意保险相结合的模式，确定强制环境责任保险和任意环境责任保险各自适用范围，待时机成熟后再全面实行环境责任强制保险制度，由保险公司组成的联保集团承保进一步分散风险，确定合理可行因企业不同而保险费率各异的浮动行保险费率，迎合市场的需求逐步扩大环境责任保险的责任范围，充分发挥保险的杠杆作用，化解环境污染可能带来的一系列社会矛盾。
注释：
①张梓太，张乾红.我国环境侵权责任保险制度之构建[J].法学研究，2006（3）：87.
②③许飞琼.环境污染，损失补偿与责任保险[J].法学研究，2010（10）：168；171.
【摘要】随着人们对循环经济认识的加深,环境会计已引起政府和社会各界的高度重视。文章从循环经济视角出发,对环境会计信息披露的内容和模式进行了研究,以期为循环经济的理论研究提供新的视角,为环境会计信息的披露提供新的思路。
【关键词】循环经济;环境会计;信息披露;内容和模式
随着可持续发展成为世界的潮流,发展循环经济已成为全人类的共识,并已成为我国经济社会发展的一项重大战略。我国的环境污染问题日益突出,因此推行环境会计、进行其信息披露对于加强我国环境保护,促进循环经济的发展具有十分重要的现实意义。
一、循环经济是科学发展观的必然要求
我国在2009年1月1日起施行的《中华人民共和国循环经济促进法》中指出,循环经济是在生产、流通和消费等过程中进行的减量化、再利用、资源化活动的总称。作为一种新型的经济形态,循环经济改变了传统经济“资源—产品—废物”的线性增长方式,取而代之的是“资源—产品—再生资源”的循环发展模式,通过提高资源利用效率,减少资源消耗,降低污染排放,实现生态系统和经济、社会系统的良性循环,促进经济建设与人口、资源、环境的协调、可持续发展。其重要意义在于:发展循环经济是我国推进可持续发展战略的重要途径;循环经济可以充分利用资源,提高经济增长质量;循环经济符合经济全球化和打破国际贸易壁垒的要求;循环经济是科学发展观的本质要求,能够有效保护环境和维持生态平衡,有利于提升社会发展水平。
二、环境会计对发展循环经济的作用
(一)环境会计可以客观评价国民经济的发展水平
环境会计所提供的信息应该揭示企业对社会的环境责任与义务,评价企业的社会效益,以满足社会各方信息使用者的要求。因为对企业的评价不仅应以企业自身经济效益为准,还必须站在整个社会的角度考虑其社会效益。改革开放30年来,中国取得了举世瞩目的成就,但我国经济增长的GDP中,至少有18%是依靠资源和生态环境的透支获得的,拉动GDP增长的几乎是高污染、高能耗的产业。由于传统的会计核算未将环境资源的消耗和补偿列入国民经济的核算体系,不能充分反映企业与资源、环境之间的关系,从而导致了GDP的虚增,国民经济的虚假繁荣。环境会计则恰好能弥补传统会计在这方面的缺陷,将涉及资源和环境的经济业务纳入核算对象,将企业在资源循环利用中发生的相关活动及其对企业财务的影响进行充分的揭示,以客观、公正、准确地评价国民经济的发展水平。
(二)环境会计可以核算循环经济给企业带来的收益
循环经济模式强调对资源的不断循环利用,要求及时提供资源投入、产出、使用效率及环境变化的信息,而传统会计未将环境要素纳入其核算体系,提供的信息无法满足循环经济发展对环境资源信息的需求。而环境会计最终的目标是要提供并公示这些环境会计信息。循环经济要求将生产出现的废物尽量转化为其他生产的原料,这必然就节约了资金的耗费,而传统会计对此并未过多关注。环境会计则要求核算资源重复利用的成本,其中也就包括了循环经济模式下将产品变为再生资源的支出。同时,由于合理地利用了产品和废弃物,产生了一定的收益,如国家补贴、减少对稀有资源的购买等。
三、循环经济模式下环境会计信息的披露内容
我国目前对环境会计信息披露的内容尚未有统一的规定和标准。会计界有的将环境会计信息按传统会计的六要素,即环境资产、环境负债、环境资本、环境收入、环境费用、环境利润来进行讨论。但其确认、计量等许多问题尚未解决,在操作上有相当的难度,可行性较差。借鉴世界各国已有的研究成果,以及结合我国循环经济发展的要求,我国环境会计信息披露的内容主要应包括能以货币单位计量的环境成本、环境收益以及不能以货币单位计量的环境绩效两个方面,这样便于操作。
(一)货币化信息——环境成本和环境收益
1.环境成本
关于环境成本的定义,联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第15次会议认为:环境成本是指本着对环境负责的原则,为管理企业活动对环境造成的影响采取或被要求采取措施的成本,以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本。这一定义指出了环境成本的形成来自企业活动对环境造成的影响。据此,我国可以将环境成本分为以下六个方面。
(1)生产经营过程中发生的成本,是指为了直接降低企业生产经营过程中产生的不良环境影响而发生的成本。包括防止公害、保护环境、循环利用资源所发生的成本。(2)生产经营前后过程中发生的成本,是指为了抑制在生产经营之前及之后对环境造成的不良影响而付出的成本,以及为了抑制包装物等的消耗和废弃而付出的成本。主要包括:购买环保设备、环保材料等发生的绿色采购成本;为了降低包装物等造成的不良影响而发生的成本;为了对产品、商品等的回收、循环利用、再商品化及适当处理所发生的成本。(3)环境管理活动中发生的成本,是指在保护环境的管理活动中发生的为了降低不良环境影响所付出的成本以及与社会交流所付出的成本。具体包括:环境管理体系的完善及运行成本;环境会计信息披露及环境宣传成本;环境监测成本;环境教育经费;景观维护等改善环境措施而发生的成本。(4)环境保护的研究开发成本,是指用于研究开发的成本中与环境保护有关的成本。主要包括:环保产品及增加原产品环保功能的研发成本;材料选择、生产工艺流程设计、环保包装设计的研发成本。(5)社会环保活动中发生的成本,是指在社会活动中发生的与环境保护有关的成本,这些成本支出虽与生产经营活动没有直接关系,但有助于企业提高社会整体环境保护效益。主要包括:对从事环保工作的社会组织、团体、个人等给予的捐赠、赞助;向当地居民提供环境信息所发生的成本。(6)环境损害成本,是指因企业的生产经营活动已经给环境造成损害而发生的成本,即企业对环境损害作为补偿和赔付而支出的成本。主要包括:排污费、专项治理费用;赔偿金以及罚金。
2.环境收益
环境收益是指由于企业积极实施各种环保措施并参与环境治理给企业带来的能以货币单位计量的直接或间接经济效益。主要有两种表现形式。
一是取得的实际收益。主要有:对回收的产品、商品进行处理后得到的有价物的销售收入;利用三废生产的产品收入;由于采取某种污染控制措施(如购置环保设备、环保技术研究等)而从政府取得的不需要偿还的补助或补贴;国家颁发的对环保作出贡献的奖金;国家拨给企业的用于治理环境的专项资金;接受环境保护方面的捐赠收入。二是费用的节减。主要有:利用三废生产的产品将会享受到流转税、所得税等税种减免税的优惠政策从而减少了税费支出;资源投入费用的节省。如由于循环利用或有效利用资源引起的原材料费用的节省,由于水的循环利用引起的用水费用的节省等;企业治理环境污染所发生的支出可能会低于过去交纳的排污费、罚款等支出;从金融机构取得低息或无息贷款,从而节约利息支出。
(二)非货币化信息——环境绩效
环境绩效是指企业所做的环境管理工作及其效果。例如,对国家环境法规执行得如何,对环境造成了多大的污染,对环境保护作出了哪些贡献,环境质量有何改善等等,有些难以用货币单位计量而只能采用某种技术的或实物的计量手段去衡量。
1.环境质量情况
环境质量情况是披露企业环境绩效的最重要的内容。环境质量主要包括以下项目:能源的耗用量;污染物排放量;使用过的产品、容器、包装物等废弃物回收、循环利用情况;主要环境质量指标的达标率;发生的污染事故情况及对环境的危害情况等。2.环境污染治理情况
由于企业的生产经营活动对环境造成污染时,自然就要进行污染治理,因此,披露环境污染治理情况也是反映企业环境绩效的一个重要方面。主要项目有:污染治理情况,包括污染治理投资额、项目完成数、污染物处理能力、污染物治理设施运行状况等;从事环境治理、检测、研究的机构和人员情况;建立治理污染的管理制度和管理体系的情况;污染物回收利用情况等。
3.环境法规执行情况
我国按照协调发展、预防为主、环境责任和公众参与这四项原则制定了一系列的环保法律、法规。那么企业的执行情况如何也应反映。主要包括:“三同时”制度的遵守情况;环境影响评价制度的执行情况;环境目标责任制的落实和执行情况;对纳入城市环境综合整治的事项、原因、分配的责任指标及其完成情况,以及在城市环境综合整治定量考核工作中的成绩和问题;排污申报登记、排污许可证的取得情况等。
4.其他
其他还有如企业执行的环境政策、企业的环境管理体系、环境审计情况等等。
四、循环经济模式下环境会计信息的披露模式
根据上述分析,我国环境会计信息披露的内容主要可分为货币化信息和非货币化信息,其披露模式就可以从货币化信息披露模式和非货币化信息披露模式两方面进行探讨。
(一)货币化信息的披露模式来源于/
1.在现有财务报告框架内披露
(1)在现有财务报表内披露,但不单独立项。这是将货币化环境会计信息融合到现有财务报表的有关项目之中予以披露,而不单独立项的一种披露模式。我国现行会计制度和实务中采取的就是这种做法。例如,将企业交纳的排污费视同一般费用计入管理费用;用于环境保护的设备列为一般的固定资产,不作特别披露。这种方式下无法体现企业环境管理的状况和水平,而且会使那些注重环境管理的企业因环境支出导致费用增加、净利润减少,挫伤企业的环保积极性。显然,这种做法不能适应环保新形势的需要,因此并不可取。
(2)在现有财务报表内披露,并单独立项。这是一种把货币化环境会计信息直接添加到现有的会计报表正式项目中予以披露的一种模式。即在现有的会计报表内增加项目,以某种合适的项目名称对货币化环境会计信息进行单独披露。例如,在利润表中增设如排污费、环保研究开发费、政府发放的污染治理补助等专门项目,以反映发生的环境成本以及披露控制环境污染和保护生态环境所导致的收益。
(3)在附注中披露。货币化环境会计信息除了可以在财务报表内反映外,还可以在附注中披露,这些补充资料可以是文字的或是数字的,详细的或是简略的,相互连贯的或是独立的。
2.编制单独的环境成本报表和环境收益报表
前两种披露模式都是将环境会计信息与传统的会计信息合并披露,并没有对原有会计报表的模式和结构进行太大的改动,便于操作,易于为会计人员所接受。但是,这种模式容易引起混乱,导致对会计信息的错误理解。因为传统会计信息和环境会计信息所反映的内容在性质上是根本不同的。如果将二者合并在一起,使会计信息的使用者无法对企业的经济责任和环境责任的履行情况作出客观而准确的评价,并降低了环境会计信息的重要性。如在附注中加以说明,等于把环境会计信息置于传统会计信息的附属地位看待,这与目前循环经济对环境信息的需求很不相称。因此,为了强调突出环境会计信息的重要性,便于环境会计信息使用者一目了然地了解到与环境问题有关的货币化信息,企业可以编制单独的环境成本和环境收益报表,单独披露在环境方面的耗费和收益。
(二)非货币化信息的披露模式
由于环境绩效信息主要以非货币性信息为主,而且环境科学方面的技术指标值非常专业,因此一般应以编制单独的环境绩效报告为宜,使环境绩效的披露更加集中、全面和系统。在编制初期,为易于操作,不妨先以文字、图形、表格和实物数量、技术指标等为主;经过一段时间的摸索之后,环境绩效报告应以列示一系列环境技术和经济技术指标为主,并逐步过渡成为一种通用、正规、严谨的信息报告工具,以便同时满足多方面的信息需求,使企业对外披露的环境信息能够发挥最大程度的效用。
基于以上分析,在环境会计实施初期,以及环境问题并不突出的行业,利用现有的披露形式(不单独立项的做法除外)予以披露是可行的,但是随着环境会计理论与实践的逐步成熟,特别是在环境问题突出的行业里,最终还是应该编制独立的、通用的环境会计报告书。
在借鉴国外环境会计理论的基础上,我国一定能够探索出一条适合我国的环境会计信息披露模式,使环境会计信息披露逐步规范化和制度化,为我国循环经济的发展提供必要而有效的服务。
【参考文献】
[1]冯之俊.循环经济导论[M].北京:人民出版社,2004.4.
