发布时间：2023-07-24 16:32:06
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关键词：物权法所有权用益物权担保物权会计准则
我国物权法以财产权利与义务为内容，秉承物权法定的原则，规定了所有权、用益物权与担保物权。其中，权利人占有、使用、收益、处分自己的动产、不动产的权利，称为所有权。权利人占有、使用、收益他人不动产的权利，称为用益物权。企业向银行借款，用自己的不动产、动产或者有价证券担保，银行占有、处分属于该企业的不动产、动产或者有价证券的权利，称为担保物权。
会计学上的资产、负债来源于法律上的有关概念。现代会计虽然已经将“资产”与“负债”的内涵外延都进行了拓展，但是权利与义务仍然是其主要内容。这些法定物权种类的确立，以及动产和不动产物权取得和变动规则的发展，直接决定了企业资产与负债的内容与形式，进而必将影响会计核算。笔者分别从所有权、用益物权以及担保物权入手，进一步研究物权法对会计确认和计量的影响。
一、企业法人所有权为贯彻会计主体理论提供制度保障
会计主体理论是会计核算工作的前提和出发点，是会计学的基本假设之一。会计主体是指会计所服务的特定单位或组织，即指企业会计确认、计量和报告的空间范围。企业本身发生的各项经济业务，应独立于其他经济组织或个人、企业所有者及经营者自身与企业本身无关的经济活动。
会计主体与法学上的法人概念虽然并不完全重合，但是会计主体问题的核心，是如何正确划定主体权利和义务的边界。传统会计主体理论奉行的是投资者本位理论，虽然也承认企业在会计上是一个独立的主体，但是却认定企业的全部财产归投资者所有。这样就使企业成为了投资者的傀儡，毫无财产的自主处分权，形成了企业自主经营的桎梏。事实上，国家对其出资设立的企业所享有的权益的性质一直以来也都是制约国企改革进程的关键问题之一。随着现代企业组织形态的发展与经济生活的变革，财务会计开始强调企业的主体观念，认为在财产权的分配上，投资者一旦将其财产投入公司，就应该丧失了对其财产的所有权，转而拥有的是股东权利。而企业在取得了投资者投入财产的所有权后，依法对该财产行使权利、承担义务。但是对于这一会计认识的进步一直未有充分的法律支持。对于企业法人所有权的会计研究，在我国物权法颁布之前，就有学者在积极讨论。为了正确界定投资者与企业之间的权利义务，我国于2005年10月修正的公司法第3条规定：公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权。公司以其全部财产对公司的债务承担责任。第4条则规定：公司股东依法享有资产收益、参与重大决策和选择管理者等权利。
物权法则是在公司法的基础上进一步为这种新的企业会计主体观念提供了法理支持。其第39条明确规定“所有权人对自己的不动产或者动产，依法享有占有、使用、收益和处分的权利”。它明确揭示出了所有权的四项积极权能，即占有、使用、收益、处分。从本质上看，所有权是所有人对于物产全面支配并排除他人干涉的权利。也就是说，国家、集体和私人所有的动产与不动产，一旦经过投资投入企业，原所有人即丧失所有权，就不能够再继续对原属于自己的不动产或者动产享有占有、使用、收益和处分的权利，转而行使的是股东权或出资人权利。企业法人依法成为其所有权人，行使占有、使用、收益和处分的权利。物权法的这一规定更加具体和明确地确立了企业法人所有权，为贯彻会计主体理论提供了制度保障，为正确区分会计主体的边界提供了法理基础，有利于杜绝股东以各种非法方式干涉公司经营管理和侵占公司财产。如果没有物权法的这一规定，企业将无法清楚地核算其资产、负债、所有者权益以及收入、费用和利润。
二、用益物权的会计核算处理
用益物权是指以支配他人之物的使用价值为内容的物权。用益物权的客体为他人之物，其中的他人，原则上为对物享有所有权的人，也可以是对物享有用益物权的人；他人之物，主要为不动产和不动产权利，也包括自然资源，但不能是动产。用益物权的内容，为对物使用价值的支配，可以具体化为占有、使用、收益权能。物权法规定的用益物权主要有地役权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权、渔业权等。
国际会计准则根据用益物权的种种特性，将用益物权排除在固定资产或无形资产以外予以单独规范，但我国会计准则却未能将大部分用益物权从无形资产或固定资产会计标准（包括企业会计制度及会计准则）中排除，这样就造成原来实务中只能生搬硬套会计标准中的无形资产或固定资产规定核算用益物权，带来了用益物权会计核算的失真。因此，也有学者提出为了规范用益物权会计，在会计标准的制订方式上与国际惯例接轨，应对用益物权进行单独规范。
对于上述各种用益物权，随着物权法的实施以及新企业会计准则的具体规定，在会计上我们应该根据其权利的内容和特点，进行适当的确认和计量，不可简单地归类。如路桥收费权、公路经营权是依托在公路实物资产上的无形资产，是指经省级以上人民政府批准，对已建成通车公路设施允许收取车辆通行费的收费权和由交通部门投资建成的公路沿线规定区域内服务设施的经营权。其作为无形资产还是固定资产一直以来在实务界与学术界都存在着争论，但是随着2006年《企业会计准则第6号-无形资产》中一些新规定出台，某种程度上解决了路桥收费权和公路经营权作为无形资产在初始计量、摊销与后续支出上的技术障碍，从理论上就可以把它作为无形资产进行核算。最值得注意的是，物权法继承和发展了我国现有的国有土地使用权制度，将《土地管理法》确立的“国有土地使用权”发展成了“建设用地使用权”。我国会计准则规定，企业取得的土地使用权，除作为投资性房地产核算外，符合无形资产定义，应作为无形资产核算。国际会计准则一直认为土地是一种标准的不动产。然而随着物权法的实施，我国物权法所规范的建设用地使用权，已经完全符合国际会计准则对于“不动产”定义。从会计角度分析研究，建设用地使用权作为具备自物权特性的高级用益物权，具备了权利人能够拥有或者控制、权利客体有形、使用期限超过一个会计期间等三大特点，在学理上，其实是可以作为固定资产入账的。这实际上消除了我国企业会计准则与国际会计准则的差异，有利于准则趋同。
三、担保物权对会计确认和计量的影响
我国物权法中的担保物权就是指在债务人不履行到期债务或者发生当事人约定的实现担保物权的情形下，依法享有就担保财产优先受偿的权利。物权法新创立了动产浮动抵押与应收账款质押制度。从这两个新制度分析，动产抵押担保即经当事人书面协议，企业、个体工商户、农业生产经营者可以将现有的以及将有的生产设备、原材料、半成品、产品抵押，债务人不履行到期债务或者发生当事人约定的实现抵押权的情形，债权人有权就实现抵押权时的动产优先受偿。从会计学上看，动产浮动抵押属于或有事项，应该按照或有事项的会计准则进行相关确认与计量。而物权法明确将应收账款列入可抵押资产的范围，这也是我国担保融资制度的突破性改革，将大大惠及中小企业、农民和银行，有力促进中国商业信用和银行信用的发展。应收账款虽然是会计学上的概念，但在这赋予了法律的内涵，由物权法加以规范，其概念中就包括了“公路、桥梁等收费权”，第一次从法律层面上明确了包括公路、桥梁、电网等收费权在内的应收账款可以质押。可以看到其内涵与外延范围更加宽泛。根据会计准则，应收账款质押，从拥有应收账款的企业角度来看，不符合金融资产终止确认的条件。
此外，担保物权的共同特点是对资产的权利进行限制，这一限制具有特定的会计含义。当资产的权利受到限制时，从会计角度出发，其确认和计量也将会受到影响。资产的权利限制，首先应当按照或有事项会计准则的规定，考虑担保物权人行使担保物权的可能性以及其金额能否可靠计量，分别进行确认和计量。如果担保物权人很可能行使权利，并且由于其行权企业的损失是可以合理估计的，则应确认为一项负债。如果担保物权人仅是有可能行使担保物权或虽然很可能行使权利，但其行权企业的损失无法合理估计，企业就不用确认负债，但是要进行相关披露，提高会计信息的可靠性和相关性。
参考文献：
20xx年营业税暂行条例实施细则全文第一条 根据《中华人民共和国营业税暂行条例》(以下简称条例)第十六条的规定，制定本细则。
第二条 条例第一条所称应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。
加工和修理、修配，不属于条例所称应税劳务(以下简称非应税劳务)。
第三条 条例第五条第(五)项所称外汇、有价证券、期货买卖业务，是指金融机构(包括银行和非银行金融机构)从事的外汇、有价证券、期货买卖业务。非金融机构和个人买卖外汇、有价证券或期货，不征收营业税。
条例第五条第(五)项所称期货，是指非货物期货。货物期货不征收营业税。
第四条 条例第一条所称提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产，是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为(以下简称应税行为)。但单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供应税劳务，不包括在内。
前款所称有偿，包括取得货币、货物或其他经济利益。
单位或个人自己新建(以下简称自建)建筑物后销售，其自建行为视同提供应税劳务。
转让不动产有限产权或永久使用权，以及单位将不动产无偿赠与他人，视同销售不动产。
第五条 一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，不征收营业税;其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，应当征收营业税。
纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。
第一款所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。
第一款所称从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者在内。
第六条 纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的，应分别核算应税劳务的营业额和货物或者非应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税，不征收营业税。
纳税人兼营的应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。
第七条 除本细则第八条另有规定外，有下列情形之一者，为条例第一条所称在中华人民共和国境内(以下简称境内)提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产：
(一)所提供的劳务发生在境内;
(二)在境内载运旅客或货物出境;
(三)在境内组织旅客出境旅游;
(四)所转让的无形资产在境内使用;
(五)所销售的不动产在境内。
第八条 有下列情形之一者，为在境内提供保险劳务：
(一)境内保险机构提供的保险劳务，但境内保险机构为出口货物提供保险除外;
(二)境外保险机构以在境内的物品为标的提供的保险劳务。
第九条 条例第一条所称单位，是指国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。
按非货币性资产交换所涉及资产的类型和税法的相关规定，可以将非货币性资产交换分为两种类型：一种是税法规定的“以物易物”形成的非货币性资产交换；另一种是税法规定的“将自产、委托加工或购买的货物作为投资”形成的非货币性资产交换。
(一)以物易物的增值税会计处理按照税法的有关规定，以物易物应视为一种特殊的购销活动，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。税法中的以物易物购销活动即属于《企业会计准则第7号―非货币性资产交换》(以下简称“新非货币性资产交换准则”)中规定的非货币性资产交换。在以物易物活动中，增值税一般纳税人双方都应按照换出货物的市价开具增值税专用发票或其他合法票据。此处，换出货物的市价等同于新非货币性资产交换准则中换出资产的公允价值。因此，无论是固定资产还是存货其公允价值都应以其含税价作为确定的基础，因为只有含税价才与市价相等。当以物易物一方作为一般纳税人换出货物时，应将货物的含税公允价值换算成不含税价作为价款，并以不含税价乘以增值税适用税率作为销项税额，如果对方将换入货物作为存货管理使用，也为一般纳税人，则可按取得的专用发票上的税款金额抵扣进项税。在账务处理中，换入货物入账价值应按新非货币性资产交换准则予以确认。
[例1]A商场以其甲商品一件交换B商场乙商品一件，双方将换入商品作为商品继续销售，甲商品市价11700元(其中价款10000元，税款1700元)，甲商品的采购成本为8000元，进项税为1360元，乙商品市价为11700元(其中价款10000元，税款1700元)，乙商品的采购成本为7000元，进项税为1190元，假设不考虑其他税费，该交换具有商业实质，双方都为增值税一般纳税人，甲、乙商品的增值税税率都为17％。
按照新非货币性资产交换准则的规定，该业务属于无补价的非货币性资产交换，换入和换出资产的公允价值都能可靠计量，一般情况下，交易双方都应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本――即入账价值。对于公允价值与换出资产账面价值的差额，按照新准则指南的规定，应分别不同情况进行处理：(1)换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号――收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。因为增值税是价外税，不能计入收入中，所以在考虑增值税时，计入收入中的公允价值只能是不含增值税的公允价值，应该将市价换算成不含增值税的市价后，作为收入确认的依据。(2)换出资产为固定资产、无形资产的计入营业外收入或营业外支出。(3)换出资产为长期股权投资的，计入投资损益。
A商场的会计处理如下：
(1)资产交换日
借：库存商品――乙商品
10000
应交税费――应交增值税(进项税额)1700
贷：主营业务收入
10000
应交税费――应交增值税(销项税额) 1700
(2)结转成本
借：主营业务成本8000
贷：库存商品――甲商品8000
B商场的会计处理如下：
(1)资产交换日
借：库存商品――甲商品
10000
应交税费――应交增值税(进项税额)1700
贷：主营业务收入
10000
应交税费――应交增值税(销项税额) 1700
(2)结转成本
借：主营业务成本
7000
贷：库存商品――乙商品
7000
在以物易物购销活动中如果换出的是自己使用过的固定资产，同样可能涉及增值税。根据财税(2002)29号文件规定，纳税人销售自己使用过的应税固定资产(属于货物的有形动产)。无论其是增值税一般纳税人还是小规模纳税人，一律按4％的征收率减半征收增值税。另外，如果应税固定资产具备国税函(1995)288号文件明确的三个条件，即属于企业固定资产目录所列货物、企业按固定资产进行管理并确已使用过、销售价格不超过其原值，可免予征收增值税。
[例2]C工厂以自己使用过的车床交换D工厂的铣床，车床的账面原值为9万元，已提折旧1万元，公允价值为10万元，铣床的账面原值为15万元，已提折旧5万元，公允价值为10万元。两项资产均未计提减值准备。假设不考虑其他税费，该交换具有商业实质，双方都为增值税一般纳税人。
该例的车床和铣床都符合国税函(1995)288号文件明确的三个条件中的前两个条件，但车床的销售价格10万元超过了其原值9万元，所以应按4％的征收率减半征收增值税，铣床完全符合三个条件的规定，可以免增值税。
车床应交增值税＝100000÷(1＋4％)×4％×50％＝1923.08(元)
按新非货币性资产交换准则，换入和换出资产的公允价值都能可靠计量的，交易双方都应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本――即入账价值。公允价值与换出资产账面价值的差额应当按照上述第二种情况处理，C工厂的会计分录如下：
借：固定资产清理80000
累计折旧
10000
贷：固定资产――车床
90000
借：固定资产清
1923.08
贷：应交税费――应交增值税(销项税额)
1923.08
借：固定资产――铣床
101923.08
贷：固定资产清理81923.08
营业外收入
20000
D工厂的会计分录如下：
借：固定资产清理
100000
累计折旧
50000
贷：固定资产――铣床
150000
借：固定资产――车床
100000
贷：固定资产清理
100000
(二)以自产、委托加工或购买的货物对外投资的增值税会计处理《增值税暂行条例实施细则》第4条规定：单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者的行为，视同销售货物计算增值税。《企业会计准则第2号――长期股权投资》规定：通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照新非货币性资产交换准则确定。企业将自产、委托加工或购买的货物作为投资即属于通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，在会计处理中，应按相关准则的规定，而在增值税的计算方面要按税法的规定。
[例3]E公司将自产卡车一辆投资于某股份有限公司，卡车的账面成本为80000元，市价为117000元(其中价款100000元，税款11700元)，取得被投资单位1％的股份，股份市价总额为11700000元。假设不考虑其他税费，该交换具有商业实质，E公司为增值税一般纳税人。
按新非货币性资产交换准则，E公司应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本――即入账价值。公允价值与换出资产账面价值的差额应按上述第一种情况处理。
E公司的会计分录如下：
(1)投资日
借：长期股权投资
117000
贷：主营业务收入
100000
应交税费――应交增值税(销项税额)
17000
(2)结转成本
借：主营业务成本80000
贷：产成品80000
二、非货币性资产交换涉及的营业税
在“以物易物”和以不动产或无形资产对外投资等经济业务中，可能涉及到营业税的计算和账务处理。
(一)以物易物的营业税会计处理《营业税暂行条例》第1条规定，境内转让无形资产或销售不动产的单位和个人应计缴营业税。该条例的实施细则第4条同时规定，转让无形资产或销售不动产是指有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为，而有偿则包括取得货币、货物或其他经济利益。可见，以无形资产或不动产为标的的以物易物非货币性资产交换应缴纳营业税。营业税的计算和缴纳应按税法规定，会计处理应依照新非货币性资产交换准则的规定。
[例4]F企业以账面余额为6万元(未计提减值准备)的无形资产和厂房一间换回某公司生产的生产设备一套，设备的公允价值为10万元。无形资产的公允价值为5万元，厂房的账面原值为10万元，已提折IB 4万元，公允价值为5万元。假设不考虑其他税费，该交换具有商业实质。
F企业应交的营业税＝50000×5％＋50000×5％＝5000(元)
按新非货币性资产交换准则，该例中，换人和换出资产的公允价值都能可靠计量，F企业应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换人资产的成本――即入账价值。公允价值与换出资产账面价值的差额应当按照上述第二种情况处理。
F企业的会计分录为：
借：固定资产清理
60000
累计折旧
贷：固定资产――厂房
100000
借：固定资产――XX设备
105000
营业外支出
20000
贷：无形资产
60000
固定资产清理
60000
应交税费――应交营业税
5000
(二)以不动产或无形资产对外投资的营业税会计处理投资者以不动产或无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的，不征收营业税。但转让该股权的，根据《营业税税目注释(试行稿)》税发(1993)149号文件后发的《关于股权转让有关营业税问题的通知》[财税(2002)19t号文]的规定，应按如下情况分别进行处理：(1)2003年1月1日后(含)转让的，不征收营业税；(2)2003年1月1日前转让的，应按规定征收营业税，未交纳的，应予补税。
如果投资者以不动产或无形资产投资入股，与投资方不共同承担风险，而是收取固定利润的，按国税函发(1997)490号文的规定，应区别以下两种情况征收营业税：(1)以不动产、土地使用权投资入股，收取固定利润的，属于将场地、房屋等转让他人使用的业务，应按“服务业”税目中“租赁业”项目征收营业税；(2)以商标权、专利权、非专利技术、其他无形资产等投资入股，收取固定利润的，属于转让无形资产使用权的行为，应按“转让无形资产”税目征收营业税。
[例5]2006年1月，G公司将一项专利权投资于某股份有限公司，与被投资单位不共同承担风险，而是收取固定利润。专利权账面余额为8万元(未计提减值准备)，公允价值为10万元。假设不考虑其他税费，该交换具有商业实质，G公司为增值税一般纳税人。
按新非货币性资产交换准则，G公司应以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本――即入账价值。公允价值与换出资产账面价值的差额应按上述第一种情况处理。
G公司应交营业税＝100000×5％＝5000(元)
E公司投资日的会计分录为：
借：长期股权投资
105000
贷：无形资产
80000
应交税费――应交营业税
5000
营业外收入
20000
三、非货币性资产交换应交城市维护建设税和教育费附加
城市维护建设税和教育费附加是根据当期应交增值税、消费税、营业税之和的一定比例计算缴纳的。根据配比原则的要求，非货币性资产交换形成的城市维护建设税和教育费附加属于非货币性资产交换的相关税费，应计入换入资产的成本――即入账价值。如果一项非货币性资产交换计缴了营业税或消费税，则这项交换应计缴的城市维护建设税和教育费附加可以在非货币性资产交换发生时计算得出，并计入换入资产的入账价值，仍承例4，如果考虑到城市维护建设税和教育费附加后，该非货币性资产交换应交的城市维护建设税为350元(5000×7％)，应交的教育费附加为150元(5000×3％)，会计分录为：
借：固定资产清
60000
累计折旧
40000
贷：固定资产――厂房
100000
借：固定资产――XX设备
105500
营业外支出
20000
贷：无形资产
60000
固定资产清
60000
应交税费――应交营业税
5000
应交税费――应交城市维护建设税350
应交税费――应交教育费附加
纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产价格明显偏低而无正当 理由的，主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额：
（1）按纳税人当月提供的同类应税劳务或销售不动产的平均价格核定；
（2）按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或销售的同类不动产的平均价 格核定；
（3）按下列公式组成计税价格：
关键词：增值税；营业税；收益
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1006-8937（2012）26-0042-02
在2011年由财政部和税务总局联合下发的《营业税改征增值税试点方案》里已经明确声明：从2012 年元旦开始，上海市将成为此次税改的试点，试点的范围是上海的交通运输业以及一些现代的服务业。增值税和营业税虽然在征税范围上是互补的，但是在征收的范围上没有较大区别，现在有越来越多的企业开始采用兼营或者是混合经营的方式，若根据企业的类型来判断是营业税还是增值税会给税收部门带来一些困难，这样就难以确保其精准度。加上当前我国很多经济单位都采用多样化的经营模式和当前很多企业的发展面临着诸多困难，以及交通运输业、服务业的低靡等，因而现有的税务制度急需改革。
1 增值税取代营业税的必要性
①营业税存在重复征收，加重企业税负。如果交通运输企业将货物转运一次，那么企业就要缴纳一次税，有一种方法可以避免重复征税，就是某项货物可以一直由同一个运输公司来运输，可是在现实的实施过程中，这种方式是难以实现的，因为每一个运输公司都有自己的运输方式，这些运输方式都是有所不同的，因此任何一项运输任务都不会由一种运输方式来运输，因此就出现这种情况，同样货物的运输就会多缴纳一次税。运输公司可能为了提高工作效率而增加运输方式，可是这将带来较为沉重的经济负担。而增值税取代营业税允许抵扣，将消除重复征税弊端，这样有利于减轻企业税负。
②增值税链条不完整。通常人们在购买第三产业的服务时（除了运输劳务者以外），不能够获得增值税的发票，因为第三产业是个特殊的产业，它不同于第一和第二产业，第三产业提供的服务只要缴纳营业税，不需要缴纳增值税，而就是因为没有发票，购买商就无需缴纳进项税，这样，增值税的链条无法正常运转。举例来说，某个企业为了生产而购买了无形资产，生产出的产品对外销售，在销售过程会产生销项税，由于无形资产和房地产自身的特殊性，所以它们没有对应的进项税。但是，当增值税取代营业税后，购买无形资产或房地产就可以取得相应的增值税发票而抵扣进项税，进而保证增值税链条的完整。因此，只有营业税并入增值税才能保证增值税链条的完整。
③减轻税负而用增值税取代营业税。为了保证第三产业的持续发展，企业可以使用一些方法来减轻税负，减少成本，在2010年上海已经推出《营业税差额征税管理办法》，主要是针对征收营业税的八个行业。例如物流企业购买运输用途的货车，就不能从营业额中扣除,这样企业税负仍较重，又如每月购买大量燃油，也不能从成本中扣除。虽然增值税的税率是17%和13%，但是由于它的进项税可以被抵扣，因此算起来增值税的税率只有4%，可是营业税已经达到5%，从此可以看出营业税的税负要高于增值税。
2 增值税取代营业税的作用
2.1 避免重复征税，完善税制结构
如果在现实中既实行增值税也实行营业税，就难以发挥增值税抵扣的优势。增值税最大的特点就是对增值额进行征税，不是增值额就不用征税，这是政府支持企业的所做的工作，因为营业税的征收会出现重复的现象，为了避免这种重复征税的弊端，国家有必要改革营业税，让企业在一个更好的环境之下又好又快的成长。现在我国的增值税的征收范围还不够宽，所以必须拓宽它的征收范围，尤其要重视商品和服务，因为这两者的增值性最明显。增值税的征税范围不够宽广，因此它的抵扣链条在经济运行中无法正常运转，有可能出现一种状况就是纳税人的负担加重，这种税收不会放在经营者身上，而是转嫁到消费者的身上，如果消费者无法承受，这就不利于企业的正常运转。大部分服务业同时负担两税会抑制其投资需求,这就导致含税的服务在出口时国际竞争力大大削减，因此扩大增值税的征税范围还是较为重要的。
推进增值税改革，逐步实现对于货物和劳务征收统一的间接税，使增值税覆盖绝大多数货物和劳务，有助于增值税更有效地发挥“中性”作用。增值税的“链条”完整了，就可以避免重复征税，纳税人的税负自然就会减轻。
2.2 优化经济结构，促进服务业发展
营业税改为增值税可以有效解决重复征税的问题，不仅对企业扩大投资和规模有巨大的好处，而且对于经济结构的优化、服务业的发展有着极大的帮助。原先的营业税最主要的弊端就是重复征税，若是营业税在流转的过程要经历更多的程序，就会有更多的重复征税现象。以物流行业为例，物流行业有运输和仓储业务，如果运输业务属于一个法人，仓库业务属于另一个法人，那么这就属于两个环节，在征税的时候会征收两次，企业如果要提高经济效益就需要减少支出，税收是一笔很大的支出，因此就通过减少运转的次数来减少税收支出，现在使用增值税，企业可以放开它的包袱努力的生产，提高经济效益，这对企业有着深刻的意义，而且对整个社会的发展也有促进作用。
2.3 调整产业结构，支持新兴产业
税收除了以上的两种功能之外，还有一个重要的功能就是调整产业结构，支持新兴产业，然而当前很多新兴产业难以得到增值税的支持，其具有调节经济的职能难以得到高度关注，从而暴露了一系列的逆向调节问题。与传统产业相比，新兴产业不需要采购大量的原料，就不会产生采购进项税，也就不会以供抵扣，而是靠知识的创新而获取利益，若不对当前的增值税进行改革，那么就难以适应新兴产业发展的需要，从而因税负则制约诸如新技术、新能源等新兴产业的可持续发展，加上当前增值税中设置了过多的优惠政策和调节项目，又没有对环境污染和资源浪费等项目进行约束，从而导致调节结果通产业和环保等政策的目标之间发生冲突，极大的削弱了节能减排的成效。基于此，营改增对调整产业结构，发展新兴产业无疑是利好，增值税的征税范围还需要进一步扩大。
3 增值税取代营业税对企业财务的影响
3.1 对企业资产负债表的影响
在使用增值税之前，企业的资产是含有营业税的，而在使用了增值税之后，企业的资产等对应的增值税是可以被抵扣，在短时间来看，在账面上负税的金额会比之前的减少，这减少的部分就是增值税替代营业税的所节约的部分金额。而从长期来看，因为增值税允许抵扣，这会让企业增加投资，在这个方面上，有可能增加企业的负税。此外，增值税取代营业税后，应交税费不再有应交营业税这个明细科目，应交税费的明细账中不再有营业税。为了考虑到减轻企业的税负，应当采用适当的方法来减少税费,这个适当且有效的方法就是实行增值税。
3.2 对企业利润表的影响
在对营业税进行改革之后，对企业的发展有着较大的促进作用，它可以分为两个阶段来看，在短期上，如果企业的经济效益好，所缴纳的税增加，如果企业的经济效益差，则所缴纳的税就随之减少，它不同于营业税，它是与企业的利益想挂钩的，企业会从缴纳税的多少来看近期的盈利状况。尽管增值税不是固定的，企业还是愿意接受，因为这样造成应纳税所得额的增加，并不影响净利润的增加。
由于增值税率比营业税率低，所以所缴纳的税就相对较少。在长期上，企业的支出就相对减少，企业可以用这些金额来投资，就促进了企业规模的扩大，因此可以帮助企业获得更多的经济效益。
3.3 对企业现金流量表的影响
从企业的性质来考虑，经济活动的现金流量表包括以下内容：筹资活动、投资活动、经营活动。随着上海作为试点开始实行营业税向增值税的改革之后，影响企业现金的因素逐渐增多。而在这改革之前，《企业会计准则一现金流量表》曾这样规定，凡是固定资产或者无形资产都被计入投资活动下支出“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中。原先在实行营业税时，企业购买固定资产、无形资产时无需分项列示，而营业税被取代后，购买固定资产、无形资产和其它长期资产支付的现金需分项列示。
3.4 增值税取代营业税对账务处理的影响
税收分为价内税和价外税是根据税额包含在价格之中，一般我们的内税包括在消费税和营业税中，不做单独列示；但是增值税就是价外税，需要分别来表示。
第一，从销货方（不动产和无形资产转让方）或者提供劳务方的角度看。我们的入账金额在主营业务中是不一样的，在营业税被取代前是包含税的，营业税计入应交税费减去应交营业税并对应计入营业税金及附加；而被取代后主营业务收入则不含税，税务单列计入应交税费减去应交增值税（销项税额）。
第二，从购货方（不动产和无形资产受让方）和接受劳务方的角度看。我们的不动产和无形资产入账的金额也是不同的，在营业税被取代前，固定资产中的不动产和无形资产则包含营业税的买价入账；而营业税被取代后，固定资产中的不动产和无形资产以不含税的买价人账。因为此进项税可以抵扣，也需单独列示。
4 结 语
国家用增值税来代替营业税，主要是为了避免营业税重复征税的弊端，减轻税负，也是为了减轻企业的税费，这为企业的发展开辟了一条的新的渠道，企业的经济效益就会得到提高，投资增加，规模扩大，不论从短期考虑还是长期考虑，若根据企业的类型来判断是营业税还是增值税会给税收部门带来一些困难，这样它的准确性就难以保证。增值税取代营业税都能促进企业的发展与壮大，因此说它对企业财务有重大而深远的影响。
参考文献：
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消费型增值税正在东北老工业基地试点之中，并于2007年在中部地区推广应用，在不断的调整中积累着经验。实行消费型增值税是我国税制改革的必然趋势，但目前如果在全国范围内一次性实行消费型增值税，仍面临着诸多困难。如何解决这些难题，在全国范围内推广消费型增值税，兼具理论意义和现实意义。
一、增值税转型面临的主要困难
（一）存量固定资产抵扣成本过大
实行消费型增值税在固定资产存量和无形资产抵扣方面对国家的财政收入有着巨大的影响。据《中国统计年鉴》资料显示，仅2004年全国工业固定资产净值达52027亿元，若按照增值税基本税率推算，所含税额7559亿元。如果考虑1996年至2004年期间的固定资产净增加值，所含税额将会更大。如果这些税额允许在销项税额中抵掉的话，将对国家的财政收入产生巨大的影响。
（二）无形资产税收待遇不公
由于无形资产的计价十分复杂，按照会计制度“外购无形资产以购买价格进入成本、自制无形资产以自制成本进入生产成本”的原则，若实行消费税增值税，则外购无形资产对应的抵扣税额要比自制无形资产所对应的税额大，对于不同来源的无形资产的税务处理和税收负担明显不同，自制无形资产的税负相对偏重，必将影响企业自主创新的动力。
（三）税收流失风险增加
增值税推行近二十年时间里的最为突出的问题，是纳税人利用增值税扣税机制，通过伪造、虚开、违法代开增值税专用发票进行偷逃税款。虽然国家对于专用发票的管理力度不断加强，但依靠现有的管理手段尚不能完全杜绝增值税专用发票犯罪行为。若实行消费型增值税，必然增加其对应的税额，在现有的征管条件下，专用发票的征管压力将进一步加大，税收流失的风险必将更大。
（四）国家财政收入和企业承受能力同时面临考验
对于国家财政而言，增值税转型必然带来国家税收收入的减少，若在保持现有税负水平的条件下实行消费型增值税，增值税基本税率应提高至23%甚至更多，方可弥补财政收入的不足，但提高税率却又将加大增值税运行的风险，同时，各行业纳税人之间的税负则将由于资本有机构成的高低不同而发生增减变化，传统企业、基础工业、高新技术企业资本有机构成高，税负将大幅下降，传统技术的加工工业资本有机构成低，税负将相对偏重。很显然，传统企业在当前经济结构调整中将面临一定困难，有可能会造成传统企业纳税困难户数增加，增值税运行的摩擦系数加大。
二、实行消费型增值税的主要策略
为了能够较好地发挥转型的积极作用，避免财政收入减收并力争能够增收，应采取适当的增值税转型办法，并实行必要的配套改革措施。
（一）消费型增值税抵扣范围的确定
实行消费型增值税后，可暂把抵扣范围限定为增值税一般纳税人当年新增固定资产中的动产部分，解决固定资产抵扣带来的相关问题。具体措施如下：
1．借鉴东北老工业基地的成功经验，将存量固定资产排除在抵扣税范围之外
存量固定资产是过去已经形成的资产，对其规定不予抵扣税款，基本上不存在影响企业新投资和技术进步创新的问题。且过去对这部分资产的征税和税收优惠办法多种多样，差别很大，不同资产又有不同的使用年限和折旧金额，情况十分复杂，将其排除在抵扣税范围之外，即避免了客观上难以计算的困难和出现新的矛盾，又避免了增值税转型对财政收入的过度冲击。
2．将新增固定资产中的不动产部分排除在抵扣税范围之外
鉴于房屋、建筑物等不动产在整个固定资产中所占比重较大，但对技术进步创新的激励作用却远不如机器设备，建议将新增固定资产中的不动产部分排除在增值税抵扣税范围之外，而对于水、电业等特定产业，可限定范围，准予其新增固定资产中的不动产部分在一定期限内分期抵扣进项税额。
3．取消有关机器设备的税收优惠政策
鉴于实行消费型增值税后，新购机器设备中包含的增值税可以在销项税额中抵扣，建议在增值税转型后，同步取消相关的税收优惠政策，以使新税制符合世贸组织规则和市场经济的公平税负原则要求，同时实现税制的简化。
4．将转让无形资产纳入增值税扣税范围
鉴于无形资产不是普通的商品，其形成需要一定的条件，故纳税人利用无形资产虚开增值税专用发票来偷逃税款的可能性极小。因此，实行消费型增值税后，建议将转让无形资产纳入增值税的扣税范围。这样，既可以减轻科研机构的税负，促进高新技术的迅速发展，又可以保持增值税抵扣链条的完整性，虽然短期内会减少部分财政收入，但此项政策对于鼓励和扶植技术创新、促进我国经济由粗犷型向集约型转变，具有重要意义。
（二）消费型增值税改革的进程
为了避免转型给财政造成巨大的压力，我国增值税的转型应逐步实行，循序渐进，分阶段扩大。目前，可考虑在东北老工业基地和中部地区试点的基础上，按照国家产业政策规定，选择对资本品重复征税比较严重的行业或企业、国家需要鼓励发展的行业、关系到国家前途的高新技术企业，以及进项税额少、设备消耗大的采掘业等进行增值税转型试点，进而逐步在全国范围的所有领域内实行消费型增值税。
（三）加强对于消费型增值税的征管和稽查
1．加强增值税专用发票的管理
实行消费型增值税后，在专用发票方面要加强全方位管理，真正发挥专用发票在增值税链条机制中的重要作用，减少利用发票偷税的问题。在专用发票的发售环节，检查已使用发票的使用情况；在纳税申报环节，做好发票日常稽核工作，以确保增值税专用发票的正确使用。此外，还应限制专用发票抵扣时间，进一步完善专用发票抵扣规定，将增值税专用发票的计税功能和抵扣功能有效地连接起来。
销项税额按计税销售额和适用税率计算。对销项税额影响的准则主要是《企业会计准则第14号一收入》、《企业会计准则第7号一非货币性资产交换》和《企业会计准确性则第12号一债务重组》。其影响包括以下几个方面：
1．销售的范围。《增值暂行条例实施细则》第四条规定：单位或个体经营者的下列行为，视州销售货物：(1)将货物交付他人代销：(2)销售代销货物：(3)设有两个以上机构并实行统一核算的纳他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外；(4)将自产或委托加工的货物用于非应税项目；(5)将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；(6)将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；(7)将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；(8)将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
这些视同销售的行为，相当一部分属于非货币换行为，按非货币换准则规定，凡具有商业实质的，按公允价值为基础确认份量，与税法要求相引；凡不具有商业实质的，按账面价值为基础确认计量，与税法要求不同。另外，准则还特别强调，“关联方关系的存在可能导致非货币性资产交换小具有商业实质”。
2．销售额的构成。税法规定，价外费用应作为计税销售额，但收入准则没有规定时以确认为商品销售收入。对于商业折扣，收入准则要求“应当按照扣除商业折扣后的金额确定商品销售金额”，但税法规定，必须在同一张发票上注明商业折扣才可以在销售额中扣除。
3．收入的确认条件。收入准则规定，符合以下条件才能确认收入；(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施控制；(3)收入的金额能够可靠之最；(4)相关的经济利益很可能流入企业：(j)相关的已发生或将发生的成本能够可靠计量。税法主要按照销售方式和结算方式确定纳税义务发生时间。
按税法规定，进项税额的扣除分凭票(增值税专用发票和海关完税凭证)扣除与计算扣除。对进项税额影响的丰要准则仍然是上述三项准则。其主要影响：一是外购存货，不再区分工业与商业，其运费均计入采购成本，但进项税额仍应与买价分别确定抵扣；二是非货币换和债务组取得存货，如以公允价值为基础计价，进项税额的确定与税法要求基本一致，如以账而价值为基础计价，进项税额的确定与税法要求不相一致。
对消费税的影响
消费税是对生产、委托加工、进口应税消费品的单位和个人征收的一种税，实行一次性征税办法。计征方式分为：从价计征、从最税征和从价与从量计征三种。影响消费税从价计征部分的准则主要是《企业会计准则第14号一收入》、《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》和《企业会计准则第12号――债务重组》，其影响内容与增值税销项税额类似。
1 销售范围。总体上消费税视同销售行为，比增值税还要大些，增值税没有中间产品的征税问题，但按照消费税规定，纳税人以自产应税消费品连续生产非应税消费品，其自产的应税消费品应当征税。而按收入准则规定，这种自产自用的应税消费品不能确认为商品销售收入。 2 销售额的构成。按收入准则规定确认的商品收入，一般可理解为体现了公允价值的要求，但按税法规定视同销售征税时，消费税规定一般按同类应税消费品市场平均价格计税，但对纳税人用于换取生产资料、消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格为计税依据计算消费税。
3 收入确认条件。与增值税一样，消费税法也按照应税消费品的销售方式和结算方式，具体规定了各种纳税义务的发生时间，这些规定与收入准则确认商品销售收入的条件不同。
营业税是对提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人征收的一种税，实行从价计征方法。
(一)提供应税劳务
营业税的应税劳务包括交通运输、建筑安装、金融保险、邮电通信、文化体育、娱乐及服务业务的劳务。影响营业税应税劳务部分的准则主要是《企业会计准则第14号-收入》、《企业会计准则第15号-建造合同》、《企业会计准则第21-租赁》、《企业会计准则第25号-原保险合同》和《企业会计准则第26号一再保险合同》。其主要影响如下：
1．提供一般劳务。收入准则规定，在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入，并强调应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但己收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
2．让渡资产使用权。收入准则规定的让渡资产使用权收入，包括利息收入和使用费收入。准则要求同时满足下列条件时确认收入：(1)相关的经济利益很可能流入企业；(2)收入的金额能够可靠计量。其中利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定；使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。税法对这方面的收入确定，有一些特别的规定。
3．建造合同。建造合同准则规定的收入确认方法，与收入准则规定的提供劳务收入确认方法基本相同；建造合同准则对合同收入内容的规定，与营业税有关价外费用的规定精神相似。但营业税税法对建筑业纳税义务发生时间的规定，以及营业税计税依据的规定与建造合同准则人不相同。
4．租赁。租赁准则规定，融资租赁的出租人，在租赁期开始日，应将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额，确认为未实现融资收益；出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。经营租赁的出租人，应当在租赁期内各个期间按照直线法确认当期损益；如果其他方法更为系统合理，也可以采用其他方法。营业税税法中没有具体规定租赁收入的确定方法。
5．保险合同。原保险合同准则规定，保费收入同时满足下列条件的才能确认：(1)原保险合同成立并承担相应保险责任；(2)与原保险合同相关的经济利益很可能流入；(3)与原保险合同相关的收入能够可靠……时该准则还对收入金额的确定作了明确规定。再保险合同准则对分保费收入的确认条件作了大致与原保险合同相同的规定。营业税税法对初保险收入的计税依据、征免税划分作了具体规定；对分保险规定免税。
(二)转让无形资产
影响转让无形资产营业税的准则主要是《企业会计准则第3号一投资性房地产》和《企业会计准则第6号一无形资产》。前者影响的是土地使用权，后者影响的是其他无形资产。这两项准则中涉及的有关资产处置收入，应当作为营业税的计税依据。
1、契税，以所有权发生转移变动的不动产为征税对象，向产权承受人征收的一种财产税;
2、营业税，对在我国境内规定的提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产征收的一种税;
3、印花税，对经济活动、经济交往中书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人所征收的一种税;
4、个人所得税，是对个人取得的各项应税所得征收的一种税。
【法律依据】
