发布时间：2023-09-13 17:12:33
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【关键词】增值税 税收筹划 一般纳税人 销项税额 税收优惠
增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。2013年我国税收收入达到109220119万元，其中国内增值税为23862121万元，占税收收入的21.85%。可见，对政府来说，增值税是取得税收收入很重要的来源；而对企业来说，增值税也成为企业的沉重负担。
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》，增值税的纳税人划分为一般纳税人和小规模纳税人两种。而一般纳税人是缴纳增值税的主力军，为了减轻企业的纳税负担，减少现金流出，降低企业财务风险，增值税的一般纳税人有必要通过非违法的避税方法和合法的节税方法以及税负转嫁方法来进行税收筹划，促进企业健康持续的发展。
一、利用增值税计税依据进行税收筹划
对于增值税的一般纳税人，《增值税暂行条例》规定企业应纳增值税额是当期销项税额与当期可抵扣进项税额的差，也就是说对企业增值税进行税收筹划，可以从销项税额和进项税额两个方面进行。
（一）利用销项税额的进行税收筹划
1.通过纳税主体的有效分离进行筹划。销项税额筹划主要考虑的是销售额，因为通常情况下增值税率是固定的。我国增值税法规定，销售货物或提供劳务而向购买方收取的价外费用，应列入销售额计算增值税。为此，企业可以通过将应税劳务、业务与产品销售业务区分开，以解决价外费用交纳增值税问题。当企业发生非应税劳务时，就应将其分离成两个纳税主体的业务，通过纳税主体的有效分离来将“价外费用”转变为其他应税劳务。
2.选择销售方式进行纳税筹划。在商品折扣方面，《增值税暂行条例》有这样的规定，如果销售额与折扣额开到同一张发票上，可按折扣后的销售额征收税收；反之则不准从销售额中减除折扣额。因此，企业可以根据这一条款对商业销售进行纳税筹划。
例如：甲公司决定在2013年春节期间开展一次促销活动，现有两个方案可供选择：方案一，打8折，即按现价折扣20%销售，原100元的产品以80元售出；方案二，赠送购货价值20%的礼品，即购100元的产品，可获得20元礼品在不同情况下，公司税后利润（该产品原材料购进单价为20元，礼品的购进价格为4元，其他税暂不考虑）：
方案一：
应纳增值税=80÷（1+17%）×17%-20÷（1+17%）×17%=8.71（元）
企业利润额=80÷（1+17%）-20÷（1+17%）=51.29（元）
应交企业所得税=51.29×25%=12.82（元）
税后净利润=51.29-12.82=38.47（元）
方案二：
应纳增值税=100÷（1+17%）×17%-20÷（1+17%）×17%-4÷（1+17%）×17%=11.04（元）
企业利润额=100÷（1+17%）-20÷（1+17%）-4÷（1+17%）=64.97（元）
应交企业所得税=64.97×25%=16.82（元）
税后净利润=64.97-16.82=48.15（元）
通过两个相比较可以看出方案2为最优方案，虽然增值税和企业所得税交的多，但是税后净利润有38.47增长到48.15，增长了20.10%。实现了税后利润最大化，节省了更多的资金，使资金更多地留在企业，让企业更好地发展。
（二）利用进项税额的纳税筹划
进项税额是一般纳税人接受劳务或进货所担负的增值税额，而销售方收取的销项税额就是购买方支付的进项税额。在增值税纳税筹划中，可以对进项税额进行纳税筹划。
1.对不同纳税人身份的供货商进行选择。增值税相关的法规规定，凭借增值税专用发票海关进口增值税专用缴款书，可以从销项税额中抵扣；纳税人允许抵扣固定资产进项税额是指纳税人实际发生的，依据增值税扣税凭证计算税额。
2.从进货渠道进行筹划。企业进货一般是向纳税人采购，也有采用其他形式的，如农产品收购、废旧物资收购等。当企业主要以收购的方式获取原材料时，就需要对收购进行规划、安排。例如企业既通过收购的方式获取原材料，也通过向一般纳税人购买获取原材料，这时就可以进行增值税筹划，筹划时应将教育附加费、城市建设维护税等考虑在内。对以废旧物资为原材料的企业，既可以直接收购原材料，也可以从供货单位购入原材料。由于企业自己收购物资不能抵扣进项税额，因而从废旧专营单位收购更合算。
例如：甲公司为增值税一般纳税人，2013年10月采购一批原材料，进价为2000元（含增值税），所生产的产品的售价为4800元（含增值税）。在选择采购对象时，有三种选择：
方案一，选择一般纳税人为供货商：
应纳增值税额=4800÷（1+17%）×17%-2000÷（1+17%）×17%=406.84（元）
方案二，选择可以开增值税专用发票的工业企业小规模纳税人为供货商：
应纳增值税额=4800÷（1+17%）×17%-2000÷（1+3%）×3%=639.39（元）
方案三，选择不能开增值税专用发票的企业小规模纳税人为供货商：
应纳增值税额=4800÷（1+17%）×17%=697.44（元）
通过案例分析不难看出，最优方案比最次方案节税41.67%。选择一般规模纳税人作为供货商税负最轻，选择不可开增值税专用发票的工业企业小规模纳税人为供货商时税负最重。
二、利用增值税税收优惠政策进行税收筹划
税收优惠政策是指税法对某些纳税人利征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定。税收优惠政策从严格上讲，它是法律和政策的结合，是用于减轻特殊纳税人的税务负担的具体手段。
（一）利用优惠税率进行税收筹划
纳税人销售或进口货物、提供加工、修理修配劳务的，税率为17%，这就是通常所说的基本税率。纳税人销售或者进口农业产品、粮食、食用植物油、自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品、图书、报纸、杂志、饲料、化肥、农药、农机、农膜、金属矿采选产品、煤炭等安13%低税率。
企业可以根据自己经营的产品，选用合适的税率，不能全部选用17%的基本税率，达到税收筹划的目的。
（二）利用转让产权的优惠政策
转让企业全部产权涉及应税货物转让的增值税优惠政策根据《增值税税法》规定，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征收范围，不征增值税。按债转股企业与金融资产管理公司签订的债转股协议债转股原企业将货物资产作为投资提供给债转股新公司，免征增值税。
（三）销售旧货的增值税优惠政策
一般纳税人销售自己使用过的属于规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。
自2009年1月1日起，一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，应区分不同情形征收增值税：销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。
三、增值税其他筹划方法
除了上述的税收筹划方法，增值税的一般纳税人可以通过以下的方法进行税收筹划。
（一）选择恰当购货时间的筹划
通常企业采购应以原材料供应及时为原则，所以采购时间也往往不确定，但市场是变化的，企业采购所支付的价格也可能受到供求关系的巨大影响，因此，选择恰当的购货时间对企业的税收筹划有很大帮助。筹划时首先必须注意适应市场的供求关系，作为买方应该充分利用市场的供求关系为自身谋利益，在不耽误正常生产的条件下选择供大于求的时候购货，因为在供大于求的情况下，容易使企业自身实现逆转型税负转嫁，即压低产品的采购价格来转嫁税负。另外，在确定购货时间时还应注意物价上涨指数，如果市场上出现通货膨胀现象，而且无法短时期内得到恢复，那么尽早购进才是上策。
（二）延迟增值税纳税期限
纳税期限的是纳税义务发生的时间并不是税款缴纳的时间，也就是说纳税义务发生的时间与税款缴纳的时间是有差异的，如果有效地延迟了纳税的时间，从资金的时间价值来看就相当于取得了一笔来自于政府的无息贷款，最简单的延迟纳税方式就是直接将缴纳税款的时间延后。例如《税法》规定当纳税期限正好是节假日时纳税最终期限可以顺延，因此可以利用顺延的规定来延期纳税。除了纳税期限外，还有纳税义务发生时间的确认，也能影响最终纳税期限的确定。例如增值税对赊销、分期收款、预收账款等结算方式下的销售货物纳税义务发生时间进行了详细规定。这些规定，对有些货物销售行为已经发生但还不到纳税义务发生的时间企业，就可以对这些货物应缴付的税款进行延迟纳税的筹划。
总之，增值税一般纳税人要整理思路，从计税依据、税收优惠等各个方面进行税收筹划，确保企业健康持续的发展。
参考文献
[1]韩坤，论企业增值税税收筹划，财经界（学术版）J，2011（10）.
[2]钟一鸣，格霖纺织公司增值税税收筹划的浅探，知识经济J，2012（5）.
[3]聂卫东，合理税收筹划 提高企业效益――增值税税收筹划案例分析，会计之友（上旬刊）J.2010（7）.
关键词:纳税筹划;风险管理;监控
纳税筹划风险管理的流程包括:第一,纳税筹划风险管理的准备。具体包括,确定纳税筹划风险管理目标、成立纳税筹划风险管理小组、收集纳税筹划风险管理信息、制定纳税筹划风险管理计划。第二,纳税筹划风险管理的实施。具体包括,纳税筹划风险识别、纳税筹划风险评估、纳税筹划风险应对。第三,纳税筹划风险管理的监控。具体包括,纳税筹划风险管理的监督与评价、纳税筹划风险管理的总结与改进。
一、纳税筹划风险管理的监督与评价
(一)纳税筹划风险管理的监督与评价的含义
纳税筹划风险管理的监督与评价,是对纳税筹划风险管理的健全性、合理性及有效性进行监督、检查和评价,以保证纳税筹划风险管理的实施效果,并通过监督与评价活动对纳税筹划风险管理的薄弱环节提出修正意见,为纳税筹划风险管理的总结与改进提供依据。
(二)纳税筹划风险管理的监督与评价的内容
第一,纳税筹划风险管理的持续监督与评价。它是对企业纳税筹划风险管理的整体情况所进行的连续的、全面的、系统的监督、检查与评价。第二,纳税筹划风险管理的个别监督与评价。它是对企业纳税筹划风险管理的某一方面或者某些方面的情况所进行的不定期的、专门的、有针对性的监督、检查与评价。
(三)纳税筹划风险管理的监督与评价的途径
第一,各部门自查。企业各有关部门应定期对本部门的纳税筹划风险管理工作进行自查,其自查报告应及时报送纳税筹划风险管理小组。第二,纳税筹划风险管理小组的监督与评价。纳税筹划风险管理小组应定期或不定期地对各部门的纳税筹划风险管理工作实施情况和有效性进行检查和检验,并对单个部门及跨部门的纳税筹划风险管理工作进行评估,提出调整或改进建议,出具监督与评价报告,及时报送高层管理人员或纳税筹划风险管理小组负责人。第三,审计机构的监督与评价。纳税筹划风险管理审计是指审计机构采用一种系统化、规范化的方法来进行以测试风险管理信息系统、各业务循环以及相关部门的纳税筹划风险识别、评估、应对等为基础的一系列审核活动。审计机构对相关部门的纳税筹划风险管理工作进行监督与评价,有利于提高过程效率,帮助企业实现目标。第四,外部评价和改进建议。企业可聘请有资质、信誉好、风险管理专业能力强的中介机构或顾问对企业纳税筹划风险管理工作进行评价,出具纳税筹划风险管理评估和建议专项报告。
(四)纳税筹划风险管理结果的评价
纳税筹划风险管理成本是指纳税人因对纳税筹划风险进行管理所付出的所有成本,包括显性成本、隐性成本和风险成本。显性成本是企业在纳税筹划风险管理过程中所发生的人力、财力、物力的耗费。隐性成本是指由于进行纳税筹划风险管理而放弃的潜在利益。风险成本主要是指企业因风险应对策略制定失误或执行不当而造成纳税筹划风险管理目标落空的经济损失。在纳税筹划风险管理中,显性成本、风险成本是较容易确定的,而隐性成本却是一个不容易量化的因素,但在效果评价时又必须加以考虑。
纳税筹划风险管理收益是指纳税人因对纳税筹划风险进行管理所获取的所有收益,包括直接收益和间接收益。前者主要是指因纳税筹划风险管理而使企业减少的纳税方面的成本或损失等;后者是指由于进行纳税筹划风险管理而为企业带来的良好的纳税信誉,企业因顺应税收政策导向,优化了资源配置,为企业长期发展提供的良好外部环境有利因素等。
根据“成本与收益分析法”,只有纳税筹划风险管理成本小于纳税筹划风险管理收益时,该纳税筹划风险管理方案才是可行的;反之,不可行。
根据监督和评价情况,企业要总结经验教训,及时调整纳税筹划风险管理计划。企业必须定期对纳税筹划风险管理结果进行评价及反馈,重新检查和审视纳税筹划风险管理的目标和实际效果,为纳税筹划风险管理的总结和改进打下基础。
二、纳税筹划风险管理的总结与改进
(一)纳税筹划风险管理的总结与改进的含义
纳税筹划风险管理的总结与改进,是根据在纳税筹划风险管理监督与评价过程中发现的问题、不足与缺陷进行持续不断总结与改进的动态过程,是一次纳税筹划风险管理的结束,又是下一次纳税筹划风险管理的开始。
(二)纳税筹划风险管理的总结与改进的内容
第一,解决纳税筹划风险管理中出现的问题。从纳税筹划风险管理的流程看,包括纳税筹划风险管理的各个流程中出现的问题。从纳税筹划风险管理中出现问题的原因看,包括纳税筹划人员的素质不高、各部门沟通协调不利、领导不重视等。第二,应对纳税筹划风险管理中出现的变化。这主要包括应对税收政策的变化、企业自身经营活动的变化、企业其他环境条件的变化等。第三,纳税筹划风险管理总结与改进的途径。这主要包括:加强主管领导对纳税筹划风险管理的重视程度;加强对纳税筹划人员乃至全体工作人员的教育培训,提高其工作人员的相关素质;加强各部门沟通、协作与协调;改进纳税筹划风险管理方法与手段等。
总之,纳税筹划风险管理的监控也是非常重要的,它可以提升纳税筹划风险管理的实施效果,同时通过发现风险管理过程中的薄弱环节,来不断改进纳税筹划风险管理。
参考文献:
1、3C框架课题组.全面风险管理理论与实务[M].中国时代经济出版社,2008.
关键词 纳税筹划；风险；防范
中图分类号 F810.423 文献标识码 A 文章编号 1006－5024(2008)12－0153－03
作者简介 伍红，江西财经大学公共管理学院副教授，博士，研究方向为财税理论与实践。(江西 南昌 330013)
一、纳税筹划风险分类
1、政策风险。政策风险包括政策选择风险和政策变化风险。政策选择风险是指政策选择正确与否的不确定性。这种风险的产生主要是筹划企业对政策精神认识不足、理解不透、把握不准所致。政策变化风险是指政策时效的不确定性。目前，我国市场经济体制还不成熟，税收立法层次较低，法律还不健全，现有的税收规定中法律法规少，规章以及其他税收规范性文件多，从而造成税收法令政策的规范性、刚性和透明度明显偏低，政策的变化，从而导致原先所选择的节税策略失去原有的效用，使纳税筹划失败，甚至面临被税务机关查处的风险。如：某企业预计年应纳税所得额为6万元，如果设立为个人独资企业，应纳个人所得税1.425万元；如果设立为有限公司，应纳企业所得税1.62万元(微利企业税率为27％)。因此，该企业选择个人独资企业形式，可以节税0.195万元。由于从2008年1月1日起，新税法规定，企业所得税税率下调为25％，微利企业为20％，这时，如果设立为个人独资企业税负不变，又如选择为有限公司，则税负降低为1.2万元。由于政策调整，有限公司的税负反而比个人独资企业税负低0.225万元。
2、财务风险。根据税法规定：企业负债的利息可在税前扣除，即享有所得税收益；而股息则只能从税后利润中支付，不享有所得税收益。所以企业在确定资本结构时，应考虑利用债务资本。一般而言，企业筹资的债务资本额越大，则税务筹划的空间越大，获取可能的纳税筹划收益也就越多。然而，过多的债务负担可能会产生负面效应，一方面是企业的财务风险增加，另一方面也会减少股东的财富。目前，我国大多数企业借贷资金比例越大，财务杠杆的收益较高，获取税收收益也较多，但由此带来的财务风险也相应增大。因此，企业在筹集资金时，除了要考虑债务资本的财务杠杆收益及税收收益外，还要考虑其中的财务风险。企业要根据具体情况，正确安排好企业的资本结构，防止企业出现过度负债。
3、经营风险。市场经济条件下，企业已逐步成为自主经营、自负盈亏的独立主体，企业的纳税筹划是对企业未来行为的一种预先安排，具有很强的计划性和前瞻性。企业自身经营活动发生变化，或对预期经济活动的判断失误，就很有可能失去纳税筹划的必要特征和条件，不仅无法达到减轻税负的目的，还有可能加重税收负担。因此，经营活动的变化时时影响着纳税筹划方案的实施，企业面临由此产生的风险。
4、法律风险。由于涉税事项不是纳税人单方面的问题，税务筹划提供的纳税方案能否获得税务机关的认可，特别是筹划中税法的适用具体事项认定能否获得税务机关的认同，纳税人的理解和税务机关的认定很有可能会产生冲突。如果企业在税务筹划过程中发生对法律理解的偏差，那么税务筹划就可能蜕变成偷税行为。目前，我国税法对具体的税收事项常留有一定的弹性空间，税务机关拥有较大的自由裁量权，再加上税务执法人员又参差不齐，税务筹划的法律风险不容忽视。比如：同一筹划方案，税收任务宽松的地方或税收任务宽松的时期很容易获得通过，但是在税收任务重的情况下就很难认同，纳税筹划方案就成为一纸空文，或被视为偷税或被视为恶意避税而加以否定，因而产生风险。
5、信誉风险。市场经济是信誉经济，强调品牌意识。企业的税务筹划一旦被认定为违法行为，企业所建立起来的信誉和品牌形象将受到严重影响，从而增加企业未来经营的难度。比如，虽然纳税人认为税务机关的具体行政行为侵犯其合法权益，可以通过税务行政复议或行政诉讼来获得解决，但如果纳税人的大部分筹划方案都与税务机关有争议，都需要通过复议诉讼才能够解决，虽然企业最终获得了节省税收的经济利益，但却耗费了大量的人力和时间，并且在未来要承受更大的心理压力，那么纳税筹划的成本和风险也是不言而喻的。
二、影响纳税筹划风险相关因素分析
(一)内部风险因素
1、筹划人员的素质。纳税筹划是一项具有高度科学性、综合性的经济活动，有效进行纳税筹划要求筹划人员要全面掌握和综合运用相关知识。不仅包括财务、税收、相关法律知识，也包括与投资项目、生产经营活动有关的信息和专业知识。因为纳税人能够拟出什么样的纳税筹划方案，选择什么样的纳税筹划方案，又如何实施纳税筹划方案，几乎完全取决于筹划人员的主观判断。一般说来，纳税筹划成功的几率与筹划人员的业务素质成正比关系。如果筹划人员的业务素质较高，对税收、财务、会计、法律等方面的政策及相关业务比较熟悉，甚至是相当的熟悉，那么其成功的可能性也就越高。相反，其失败的可能性也越高。如：某公司系商品流通企业，为增值税一般纳税人，兼营融资业务(未经中国人民银行批准)。2004年6月份，该公司按照某公司所要求的规格、型号、性能等条件，购入一台大型设备，并取得税控收款机开具的增值税发票，上面注明的价款是500万元，增值税额85万元，设备的预计使用年限为10年(城市维护建设税税率7％、教育费附加3％)。该公司制定了两套租赁方案：方案1：租期十年，租赁期满后，设备的所有权归某公司，租金总额1000万元，某公司于每年年初支付租金100万元。
方案2：租期八年，租金总额800万元，某公司于每年年初支付租金100万元。租赁期满，另一公司将设备残值收回。设备残值200万元。通过计算，方案1公司获利=1000÷(1+17％)－500－6.03－0.3=348.37(万元)；方案2公司获利=415－20.75－2.08=392.17(万元)。通过上述筹划分析，该公司的财务部门最终决定选取方案2开展融资租赁业务。然而，根据税法规定：未经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，应按《营业税暂行条例》的有关规定征收营业税。因此，某公司在计算应纳营业税税额时，不应采用按照融资租赁业务确定的营业额，而应采用服务业的确定标准，即营业额为收入全额，不应减除出租方承担的出租货物的实际成本。故，某公司获利应=800－44－(营业税及城建税与教育费附加)－0.8(印花税)585+200=370.2(万元)。税务机关判定该公司偷逃营业税税款及
城市维护建设税和教育费附加，并按天加收滞纳税款万分之五的滞纳金。由于公司财务人员对相应税收法规的错用，导致该融资租赁业务税收筹划的失败，反而为此承担了不应该的税费损失。
2、企业自身的经济活动。首先，税收贯穿于企业生产经营的全过程，任何纳税筹划方案都是在一定的时间以一定的企业生产经营活动为载体而制定的。企业纳税筹划的过程实际上是依托企业生产经营活动，主要对税收政策的差别进行选择的过程，因而具有明显的针对性。其次，企业要获得某项税收利益，其经济活动必须符合所选税收政策要求的一定特殊性，否则就会面临风险。并且，这些特殊性在给企业的纳税筹划提供可能性的同时，也约束着企业某些方面的经营范围、经营地点等等，从而影响企业经营的灵活性。如果项目投资后经济活动本身发生变化，或对项目预期经济活动的判断失误，就很可能失去享受税收优惠的必要特征或条件，不仅无法达到减轻税负的目的，还可能加重税负。
3、操作执行。科学的纳税筹划方案必须通过有效的实施来实现。即使有了科学的纳税筹划方案，如果在实施过程中没有严格实施程序和措施，或者没有得力的实施人才，或者没有完善的实施手段，都有可能导致整个纳税筹划的失败。影响操作方面的因素一方面是没有明确责任部门和责任人，另一方面没有明确的筹划实施程序，没有把方案中的涉税事项下达到具体的相关部门。企业的纳税环节多种多样，贯穿到企业的采购、生产、营销等部门，筹划方案设计妥当后，如果没有具体部门和人员去落实和协调，一方面会使纳税筹划方案的实施人浮于事，另方面，各个相关的关键部门不知道在生产经营过程中哪些环节发生了哪些税种的纳税义务，更不知道如何在具体的业务中采取相应的措施节税，使得纳税筹划方案难以有效实施。
4、纳税筹划成本。纳税筹划与其他经济业务活动一样，不仅要受到法规制度的规范和约束，也需要付出一定量的必要的代价，这个代价就是纳税筹划成本。纳税筹划成本包括三个组成部分。(1)直接成本。指纳税人为节约税款而发生的人财物的耗费，它包括纳税筹划方案的设计成本和实施成本两部分。设计成本包括支付给税务等中介机构的咨询费以及内部相关人员的工资或奖金。实施成本则是筹划方案在实施过程中所需额外支付的相关成本或费用。包括对自己的纳税人身份、组织形式、注册地点、所从事的产业、经济活动以及会计处理等作出相应的处理或改变等事宜的成本。(2)机会成本。指采纳该项纳税筹划方案而放弃的其它方案的最大收益。纳税筹划过程本身是一个决策过程，即在众多方案中选择某个可行且整体税负较低的方案，但选定一个方案必然要舍弃其他方案。这样，在选择某一税务优势方案的同时，可能会牺牲另一方案的非税优势。这种由于选择而牺牲的非税优势就是此项筹划的非税成本，即机会成本。(3)风险成本。企业因筹划方案设计失误或实施不当而造成筹划目标落空的经济损失。例如，筹划中使用的偷税手段被税务机关识破而补缴的税款甚至罚款等。因而，任何一项有效的纳税筹划是在权衡成本与收益之比的基础上，选择收益最大化的结果。
(二)外部风险因素
1、法律政策因素。根据纳税筹划的概念，纳税筹划必须有严格的政策法律作依托，必须在税法或法令许可的范围内根据政府的税收政策导向，采用税法赋予的税收优惠或选择机会来进行，因此法律政策因素是引起纳税筹划风险的一个非常重要的因素。首先在法律政策选择方面。如果纳税筹划人对法律政策精神认识不足、理解不透、把握不准，纳税筹划就很可能成为偷税和恶意避税的代名词。现阶段我国税收法律内容复杂层级很多，并且多数法律税收制度一般只对有关税收的基本面作出相应规定，具体的税收条款设置不完善，无法涵盖所有的税收事项，如果与相应的法律精神理解有偏差，就会使纳税筹划失败。其次在法律政策变化方面。纳税筹划具有较强的时效性。因为一国的税收政策总是随着经济发展状况的变化而不断地推陈出新，因此，一国政府的政策总是具有不定期或相对较短的实效性。特别是我国正处于经济转型期，税收法律、法规不断发生变化，税收政策的稳定性更差，一些税收细则会出现频繁的变化，增加了纳税筹划经营结果的不确定性。如果企业不能及时地学习和了解最新的税法政策，不能及时合理地变更方案，仍然照搬过时的方案，就会面临筹划方案失败的风险。
2、执法因素。企业在进行纳税筹划时，由于许多活动都是在法律的边界运作，有些问题在概念的界定上本来就很模糊，纳税筹划人员很难准确把握其确切的界限。况且，我国国情比较复杂，税务行政执法人员的素质又高低不齐，这些都客观上为税收政策执行偏差提供了可能性。也就是说，即使是合法的纳税筹划行为，结果也可能因税务行政执法偏差遭遇一些税务执法机关的观念冲突与行为障碍，从而导致纳税筹划方案或者在实务中根本行不通，企业纳税筹划成为一纸空文。
3、外部经济环境因素。企业纳税筹划受多种因素的制约，复杂的外部经济环境也是导致纳税筹划风险的一个重要因素。比如在某些行业可以享受税收优惠，但投资环境不完善，需求状况不确定，经营风险可能较高。因此，企业在进行税收筹划，争取税收利益最大化的同时，这些外部因素在纳税筹划时也不得不进行考虑。
三、纳税筹划风险的管理对策
1、树立风险意识，建立有效的风险预警机制。纳税筹划的风险是无时不在的，应该给予足够的重视。当然，仅仅意识到风险的存在是远远不够的，各相关企业还应充分利用先进的网络设备，建立一套科学、快捷、方便的纳税筹划预警系统，对纳税筹划存在的潜在风险实施事前、事中和事后控制，及时遏制风险的发生。
2、明确纳税筹划责任，规范纳税筹划程序。企业应明确纳税筹划的责任部门，由其统一协调纳税筹划事宜。同时，规范纳税筹划的流程，按“提出问题――分析问题――解决问题――比较结果――修正方案”程序规范操作，责任到人，落实到人。企业必须树立依法纳税的理念，依法设立完整、规范的财务会计账薄，为企业进行纳税筹划提供基本依据。
关键词：纳税筹划；纳税筹划风险；应对措施
一、前言
随着我国市场经济的不断发展，企业所面临的的市场竞争也越来越激烈，同时企业的经营业务也越来越复杂，此时的纳税筹划就得到了企业越来越多的关注。虽然国外的企业纳税筹划的研究已经十分广泛，但是我国企业纳税筹划问题开展时间却较短，在实际的工作中，企业的纳税筹划并未被税务部门认可，导致企业实际的税款反而变多，同时也会抹黑企业的信誉。通过对企业纳税筹划进行深入分析，了解企业进行纳税筹划的必要性，阐述企业纳税筹划中可能存在的风险，并且合理对其风险采取应对措施。
二、相关理论概述
（一）纳税筹划概述
纳税筹划是指企业通过对涉税业务进行整合，制定出一整的、可以尽量减少企业税负的纳税计划。纳税筹划的目的是为了尽量减少纳税人在其涉税业务中的负担，是企业在激烈的市场竞争中为了提升自身的市场竞争力而产生的。纳税筹划是根据国家相关的政策法规，利用各种税收优惠政策，选择对企业最为有利的税收方案，以便为企业的经营活动等各项活动做出合理的安排。
纳税筹划行为并不是指企业是为了偷税漏税，而是指企业在税收法律制度规范内所进行的减轻税负的活动。尽管这是纳税人自行进行的行为，但是因为它是在遵守税法的基础上所进行的，所以政府只能通过不断完善税法来消除可能存在的税收漏洞。
企业进行纳税筹划是企业现行风险管理的重要组成部分之一。企业风险管理水平的提高能够保障纳税筹划的顺利进行，对于企业创造价值最大化和加强管理综合能够提供了巨大的帮助。
（二）纳税筹划风险概述
纳税筹划风险主要指因为不可控制的因素，使得企业实际纳税筹划得到的利益与计划得到的利益不一致，导致了收益的不确定性。纳税筹划的根本是企业在税法允许的范围内使自身达到税负最小的目的，这就具有一定的风险。
企业进行纳税筹划的过程中，风险是无法避免的。纳税筹划的风险程度的高低主要由会计人员对于现行税法的了解程度决定。纳税筹划的风险取决于筹划者是否能够对国家各项税收政策了如指掌、是否能够正确估计企业进行纳税筹划后的收益和纳税筹划方法运行效果。当然，税收部门对于纳税筹划方案的认可度也是决定纳税筹划风险的重要因素。
三、企业纳税筹划的必要性
（一）现行税制是企业纳税筹划的基础
企业实施纳税筹划作为自身经济效益的保障是完全有必要的。纳税筹划的实施要求企业具备能够与其税务方法相适应的的经济环境和措施。因为根据我国现阶段实行的税收政策，由于法律技术的原因，企业所能够选择的税种具有多样性。并且，企业现行财务核算方法也具备多样性，企业选择不同的核算方法将会致企业形成不同的纳税筹划方案。因为以上这些税收政策和财务核算方法的多样性，为企业的纳税筹划提供了基础。
（二）纳税筹划是企业的必然趋势
随着我国市场经济的不断发展，企业所面临的的市场竞争压力不断增大，企业在自我增长的过程中，不断完善自身的职能部门。企业在逐渐增加了自我核算、自负盈亏的过程中，企业的效益观念不断增强。税收的强制性使得企业纳税的行为受到国家税务部门的监督和管理，并且我国税收政策的不断完善，国家对于企业纳税行为的监控和管理力度越来越严格。若企业具有偷税漏税的行为，则国家对于这种行为的惩罚力度非常大。因此，企业必须在我国税收法律规定的基础上，利用税收的优惠政策，并且根据各项税种的功能进行纳税筹划方案的设计，企业可以根据方案的设计调节自身的经营业务，以便能够达到合理调节企业纳税支出的目的，对于企业降低生产经营成本，提升自身的市场竞争力具有非常重要的作用。
（三）纳税筹划是企业的合法权益
对于企业而言，在其进行生产经营活动之后，在缴纳税款的环节，依法进行纳税是其必须的，而企业通过对税法进行深入研究，在税法规定的可行范围内通过对纳税进行合理规划以便能够达到减轻税收的目标，这样能够使企业增加经营效益，降低生产成本，这也可以作为企业维护自身收益的权利。企业依法纳税是企业在生产经营过程中必须尽到的义务，但是企业也可以在不违反国家法律规定的条件下尽量维护自身的权利。
四、企业纳税筹划中的风险问题
企业纳税筹划虽然是在基于合法的税收法律制度基础上进行的，但是其实际上还是根据现行的法律法规的边缘进行操作，因此企业的纳税筹划也包含着巨大的风险。企业作为纳税筹划人，由于各种原因，企业很可能会因为纳税筹划方案的失败而导致亏损。以下即是企业纳税筹划中的风险：
（一）经营风险
企业进行纳税筹划其实是对其经营业务所能够获取的收益进行科学预测，纳税筹划是以企业未来的生产经营效益的预测作为依据。如果企业在生产经营过程中，因为市场竞争压力过大，企业由于经营不善或者不堪市场竞争的压力很可能导致企业的经营效益达不到预期，此时企业的纳税筹划计划就会直接受到影响，可能致使其计划的整体效果失去意义，甚至于纳税筹划的整体都需要进行改进，否则会造成企业极大的经营风险。
（一）会计政策选择的概念
会计政策主要是指企业在生产经营管理过程中的重要依据，其主要有：财务报表编制、会计核算以及财务处理方法等。会计决策是指在会计原则、制度以及程序的指导下，企业根据自身实际情况而制定的，能够真实反映出企业经营管理情况的过程。从企业经营管理的角色来分析，会计政策为企业经营决策起到引导作用，其采用合理的、规范的方式对企业会计信息内容产生一定的影响，并实现经济收益最大化。与此同时，企业会计决策还与相关方法和原则相统一结合，建立健全以企业整体经营管理发展目标为根本的原则之上，优化企业管理策略。
（二）纳税筹划的概念
纳税筹划主要是指，在法律规范的范围内，企业能够通过对财务管理活动进行控制和监督，规范企业投资和经营管理内容，通过采用合理的纳税筹划而实现降低费用的目标，并为企业赢得最大的经济收益。企业在税务筹划过程中可以选择多种方式，可将税收作来企业选择筹划方式的依据。根据企业的实际经济情况，利用会计政策来制定最低支出的纳税筹划，降低企业税务支出，减轻企业税务负担，实现企业节税目的，促进企业经营发展。
二、会计政策选择与纳税筹划的途径和目的
（一）企业纳税筹划具备的条件
企业实施纳税筹划主要是为了根据相关会计政策，做到合理避税，提高企业的最大化经济收益。在相关国家会计政策中，有些会计政策是企业必须实施的，如对企业会计期间的划分、会计要素的确认标准以及记账方法等；有些会计政策是可以选择的，如企业存货成本的计量、长期股票投资的计量以及固定成本的计量等。会计政策的可选择性是企业实施纳税筹划的根本，并为企业纳税筹划提供了较大的空间。
（二）会计政策选择的途径
在纳税筹划环境下，企业对会计政策选择的目的性应当明确，其主要通过两个途径来进行选择。第一种途径是指在企业选择税务管理方案时，在国家法律法规允许的范围以内，充分利用税收中的相关税收优惠政策，对企业经营管理活动进行规划和安排，进而降低企业税费。第二种途径是指利用时间来延长纳税期。通过利用合理的处理方式将企业纳税期延长，增多企业可利用资金，并为确保企业经营运作提供保障。
（三）税收筹划下会计政策选择的目的
税收是确保国家经济发展的根本，同时也是实现经济收益的基础，同时可以有效的调整企业经营情况。我国根据不同经济环境下的不同需求，在会计政策方面实现可选择性，并制定出相关的税收优惠政策，使得企业纳税筹划与同外部因素相关联，正确引导企业经济符合国家要求，贯彻落实国家相关税收法律政策，增加国家财政收入等。除此之外，对于企业而言，其经营管理的最终目的是实现企业最大化经济收益。会计政策选择作为企业经营的重要内容，应当为实现企业经济目标为根本。所以，在企业纳税筹划条件下，企业应当通过正确的会计政策选择，减少企业税款费用，并尽可能的延长纳税期，增加企业可支配资金使用量，增强企业在市场竞争中的实力。
三、基于会计政策选择进行纳税筹划的可行性
（一）会计政策选择是实现纳税筹划的根本
在我国当前的市场经济条件下，纳税人通过利用纳税筹划来减轻企业税务负担。会计政策选择是企业有效且重要的纳税筹划基础，作为企业的主要税种，企业所得税的征收以企业收益为根本，由于企业会计处理方法选择的不同，企业所得税征收和核算也各不相同，企业在会计政策选择过程中，可以选择递延利润或能够有效降低经济收益的相关会计政策来进行企业纳税筹划。所以，企业的会计政策选择能够给企业的纳税筹划提供了有利的条件，同时也是企业实现纳税筹划的最有效方式。
（二）会计政策选择使得纳税筹划可操作性加强
企业通过合理的会计政策选择来实施纳税筹划，以企业实际经营管理活动作为纳税筹划依据，通常不会对企业经营造成影响。企业通常情况下的纳税筹划都会对企业的投资、筹资以及经营方式等造成一定的影响，导致企业筹划成本费用偏高。通过情况下企业会计政策选择所进行的纳税筹划，不会影响到企业正常的生产经营管理活动，同时，受到企业内外部影响最小，筹划成本费用较低，其可操作从一定程度来讲有所加强。
四、企业纳税筹划对会计政策选择的影响
我国市场经济体制建设对政府与企业之间的关系有所改变，政府为企业经营发展提供了自由和条件，但同时也给企业经营提出了更高的要求。企业在会计政策选择方面具有自主权，也在纳税筹划中对企业会计政策选择起到一定的影响作用。
（一）固定资产折旧方式的会计政策选择
固定资产主指企业所购物资在有限的年限内逐年进行折旧，而该物资的折旧额将分摊到相关期间的成本中，有效减少企业税收费用，因此，在降低企业税负中起到重要的作用。企业在计算固定资产折旧时，可以通过选择不同的会计政策来选择不同的固定资产折旧年限，并以此来影响企业税负以及生产成本和费用，甚至影响企业经济收益情况。目前我国企业常用的折旧方法主要有：平均年限法、 工作量法、双倍余额递减法以及年数总和法这四个方法。通常情况下企业只单方面的考虑减少税收，那么绝大多数企业都会选择采用双倍余额递减法或年数总和法，这两种方法对固定资产折旧能够起到加速的作用，并使得其前期的折旧金额会比后期的折旧金额大，财务报表中所反映利用便会是前期比后期要少，这就使得企业应当缴纳的税款前期比后期要少，企业能够有效的延长纳税期限，实现税收筹划的经济收益流入。同时，也只有在企业的实际经营管理过程中，根据企业实际情况进行合理的调整才能取得最大化经济收益。
（二）存货计价方法的会计政策选择
企业正常生产经营运转还应当具有库存，当存货发出的时候，企业的实际存货成本记账方法有，先进先出法、加权平均法、移动加权平均法以及个别计价法和后进先出法等。企业选择不同的存货计价方法所得出来的存货销售成本和期末存货价值则不同，对企业所得税和经济收益也造成一定的影响。企业在会计政策选择过程中通过有两种情况，一种是物价在持续上涨时，企业选用后进先出法来计算本期出售的存货成本将会大大增加，而期末的存货价值则相关会减少，那么，企业本期需要缴纳的税款将会大大的降低，对物价上涨起到一定的缓冲作用；另一种是物价持续下降时，企业选用先进先出法来计算本期销售的存货成本，如果物价处于上下波动较大的时期，则适用采用加权平均法或移动加权平均法，来对此现象进行有效的缓冲进而缩短彼此之间的差距。
（三）长期股权投资核算方法的税收筹划
企业长期股权投资核算方法分为主要采用成本法和权益法两种，通常来说企业长期股权投资核算方法的选择根据资本占有比例和影响性来具体划分，然而，其包括有税收筹划的规范。所以，在企业经营的会计期间内，具有长期股权投资的企业经营如是前期盈利而后期亏损的，那么所投资企业的股权应当采用成本法来进行核算；而相反的则应当采用权益法来进行核算。采用不同的会计核算方法从长期股权投资账面上来看，其所缴纳的税款金额是相同的，但采用不同的会计核算方法会导致前后期缴税金额不同。与此同时，企业税收筹划应当根据企业的实际经营情况对会计政策进行选择，税收筹划是企业的机会成本，进行在整体的税收筹划过程中，不能够把企业缴税作为重点筹划内容。
【关键词】纳税筹划 风险 应对策略
一、纳税筹划和纳税筹划风险
纳税筹划是纳税人在法律规定许可的范围内，通过对投资、筹资、经营、理财等活动进行事先安排和筹划，尽可能减少不必要的纳税支出，以谋求最大限度的纳税利益，实现企业税后利润或现金流量最大化。
纳税筹划风险是指企业在进行纳税筹划活动时，由于各种难以预料或控制的因素产生的使企业通过纳税筹划活动得到的实际收益与预期收益出现偏差，从而导致纳税筹划收益的不确定性。
纳税筹划风险分类纳税筹划风险是伴随着纳税筹划而产生的，纳税筹划的前瞻性、主观性、条件性等特性，这就决定了其具有如下风险：
（1）政策风险。纳税筹划必须是在国家政策允许的情况下，进行合理合法的节税，因此，纳税筹划必须具有非违法性，而遵守法律法规就是进行纳税筹划的前提，否则就会产生政策风险；另外，税收政策并不是一成不变的，对于法律政策的把握和理解的局限也可能使企业遭受政策风险，这部分风险称为政策变化风险。
（2）经营风险。纳税筹划是一种符合法律政策的预先谋划，具有较强的事先性、计划性、及时效性。一方面，纳税筹划是对企业未来所处环境的一种预测，如果这种预测和未来实际环境不相符，便会容易导致纳税筹划活动的不成功。另一方面，纳税筹划是对不相同的税收政策进行选择和灵活运用的一个活动。纳税筹划一经选定某项税收法律和政策，企业以后的生产经营活动只有符合所选税收法律政策的要求，才能够享受该项税收法律政策的优惠待遇。一旦经营活动本身发生改变，就很可能会失去享受优惠待遇必备的特征，因而可能无法达到预期的纳税筹划目标，而且还有可能加重税收负担，最终导致纳税筹划的失败。
（3）执法风险。执法风险一般包括这几个方面：一是税收法律法规及政策的不完善可能会引起税务执法部门税收政策的执行偏差。由于很大部分税收政策都只关于其基本层面做出了相关规定，具体的税收条款和设置却不完善，税务机关和企业对同一税收政策可能存在理解上的差异。二是一般情况下税法对具体的税收事项会留有一定的可变范围，在这个范围内，税务执法机关则拥有了裁量权，这也为税务执法的偏差提供了可能。三是一些税务执法人员对企业纳税活动有抵制心理，对纳税筹划在认识上存在偏见。四是原本被政府默认的避税方式突然被查处和抵制，致使企业纳税筹划的失败。
（4）制定和执行不当风险。制定和执行不当风险指纳税筹划在具体制定和执行环节所产生的风险。主要包括：一是纳税筹划方案本身存在一定问题，导致相应执行结果只能是失败；二是在纳税筹划方案执行的过程中，有些部门和人员合作工作不协调也会产生纳税筹划风险；三是纳税筹划方案在执行过程中的半途而废或不彻底，及执行手段不合理，都会导致纳税筹划活动失败。
二、纳税筹划风险的应对策略
1．内部环境。风险应该成为企业经营活动中的一种理念，而且企业必须确定它的容量。人及其所处的经营环境是企业的核心之一，内部环境为人们如何看待和控制风险确定了基础。税收筹划人员，必须对企业内部环境有所了解。
2．目标设定。一切活动都是围绕目标展开的，纳税筹划活动也不例外。企业风险管理部门要确保管理层通过合适的程序设定目标，并保证所选定的目标是支持相关主题的，并使其衔接，而且与它的风险容量适应。
3．事项识别。企业必须识别未来可能影响纳税筹划活动的潜在事项，包括表示风险和表示机会的事项，还有二者兼有的事项。
4．风险评估。对于识别出的风险要应进行分析和衡量，以确定其管理的依据。风险存在于纳税筹划过程当中，并对企业纳税筹划的结果产生影响，企业应尽可能确定风险是怎么影响目标的，因而对风险的评估是对其进行防范的前提活动，风险评估可以采用定性法和定量法及其相结合的方法进行。
5．风险应对。企业对识别及评价的风险所采取的应对措施有降低、承担、分担、回避和利用。企业应该采取相应的措施使纳税筹划风险与相应的风险容量相适应既要使纳税筹划风险处于可控范围内，又要尽可能使风险与收益相配比，并寻找有利条件利用风险发展企业。
6．控制活动。控制活动是必不可少的，制定和实施相关程序使纳税方所选择的风险应对策略得以有效实施。对已经产生偏差的涉税事项，企业要立刻做出反应，重新确定目标和任务，及时做出和确定新的纳税筹划方案，对纳税筹划的整体目标进行调整，在这个过程当中，要注意目标的统一性和协调性及时效性，尽可能的扭转因风险会给企业带来的不利影响，支持企业纳税筹划活动。
7．信息与沟通。信息与沟通要求企业内部各层级之间，以及企业与税务执法机关保持稳定沟通。
8．监控。企业要确保纳税筹划活动始终处于监控之中，及时发现其脱离预期的迹象，使纳税筹划活动顺利进行。
三、结语
总体上来说，纳税筹划活动是一个动态过程，纳税筹划风险的产生有来自企业外内部的原因。分析企业及管理人员所处的整体环境，运用相关管理理论和方法对在征纳中的各相关主体情况进行分析，并根据实际情况对纳税筹划进行评价与监控，尽快采取应对策略，保证企业利益和发展。
参考文献
[1]朱淑珍.企业纳税筹划风险的理论分析及应对策略[R].首都经贸大学硕士学位论文，2009.
关键词：个人所得税；纳税筹划；税收政策
随着我国的国民收入不断的提高，我国缴纳个人所得税的人群也越来越大，已经逐渐成为我国财政收入最为重要的部分，所以怎样对个人所得税进行筹划也变得日益重要.当前，我国对此的认识还不充分，经常有很多地方不被理解，很多时候甚至被认为是非法的行为，归咎到偷税、漏税的范畴中.近几年，纳税筹划才渐渐的获得人们的理解，越来越多的人们开始设计自己的规划税收来获得最大的收益.尤其是在新常态的背景下，居民也面临着如何能最大限度的提高自己的收入问题.故从新常态的背景出发，其目的是为了在法律允许的范围内，减轻纳税者身上的负担，研究个人所得税纳税筹划问题具有深刻的理论与实践意义.
1“新常态”下个人所得税纳税筹划的提出
我国根据个人收入的来源不同规定了不同的税率：个人的工资采用的是超额累进税率，从3%到45%分为不同的等级，起征点为3500元；个体工商户和企业经营者的承包经营，也采用超额累进税率，共分为5级，从5%到35%不等；劳动报酬所得，税率为20%；薪酬所得，税率也为20%；特许权经营所得，利息、股息、红利等的税率都是20%.纳税筹划指的是在税法规定许可的范围内，通过对经营、投资、筹资等活动进行事先筹划安排，达到取得“节税”的税收利益目的的行为.纳税筹划有三个主要特征：
(1)纳税筹划的合法性：
最重要的一个特征即纳税筹划不应违反国家税收法律、法规规定，以及进行其他违法行为.应在遵守国家法律的前提下，合法避税.
(2)纳税筹划的筹划性：
在履行纳税义务时考虑财务管理活动中税收影响的情况下，应制定相应的纳税计划和安排规划，即要有一个合理的规划.
(3)纳税筹划的目的性：
实现税后利润最大化.随着经济的发展，居民个人收入不断提高，个人收入来源越来越广泛，纳税人数不断增加.但是近年来，我国经济步入“新常态”，居民家庭和个人面临着收入增长难的问题，同时税收负担也成为“新常态”下提高消费水平，带动经济发展的重要阻力.所以，有必要在新常态背景下系统研究个人所得税纳税筹划问题，增加居民收入，提高居民消费水平，这对于经济结构优化以及驱动经济发展都有重要的意义.纳税筹划作为一个顺应社会发展的新生事物，将对我国经济的发展产生重要的促进作用，寻找企业纳税筹划的规律和方法，要灵活、因地制宜地制定合理的纳税筹划方案，达到合理避税的效果，积极推进我国纳税筹划工作的发展.
2在个人所得税筹划上的问题
2.1纳税筹划理论基础薄弱
随着我国居民收入的不断增多，不仅纳税的群体在增多，纳税的额度也越来越多，个人所得税的筹划已经到了不得不实行的地步.但是，关于我国个人所得税的筹划理论和研究都非常少，急需更多的理论探索和研究实践.
2.2负责人的认识局限
在我国，国有企业的负责人采用绩效评判制度，这就造成了负责人认为企业是国家的，纳税筹划并不能给自己产生收益，同时也担心会威胁到自己的升迁等，从而影响了纳税筹划的拓展.对于私营的企业主来说，都将主要的精力放在扩大经营上面，认为纳税筹划是偷税、漏税的行为，会影响企业的长远发展.
2.3相关的法制规定不稳定，易变化
在我国，经常出现这样的情况，一个筹划方案，今年适用，明年就可能因为违背相关的法律，这样的话就很难根据以往的经验来进行筹划.当然，国家的税收制度总是在不断的完善发展中的，但是我国对税收等相关法律法规的宣传普及相对滞后，在很大程度上就成为了进行个人所得税筹划的一个最大的障碍，这样就在一定程度上损害了纳税人的利益.
3计税依据上的个人所得税纳税筹划实现
3.1计税依据最小化
个人所得税的筹划最重要的就是尽量减少缴纳的税额，避免重复缴税和多缴税.
（1）费用列支例如可以对工资、薪金进行筹划，通过福利将其费用化.例如：组织员工旅游度假，为员工提供福利住房，报销其个人的发票等.这样虽然使员工的名义工资有所降低，但是并没有削减其工作的福利，只是改变了收入的形式等.对于企业来说，也可以通过其他的费用开支来降低企业的税收负担.举例说明：某讲师应邀为外地财政局讲课，交通住宿共计2000元，得到的报酬为3000元，这样的话该教师应交的所得税为（3000-800）×20%=440元，但是，可以将自己支付的费用向财政局进行报销，这样一来，所缴纳的所得税额就变为3000-2000-800=200元.
（2）收入均衡
收入均衡是指在某一个时间获得了较高的收入，应该缴纳高税收，但是可以采用均衡来实现低税率的方法，从而减少每个月的税额.举例说明：甲乙同为两个生产性的企业的员工，甲为行政管理人员，每月工资2500元，乙为车间的工人，一年只工作4个月，每月工资7500元.两人的年薪大约都在30000元左右.但是缴税上却差别很大，甲因为每月的薪资都低于征收额度的下限，所以不用缴税.但是乙工作的四个月中，每个月都需要搅闹300元左右的税收，全年缴纳的税达到了1200元左右.如果进行纳税筹划的话，可以将乙的工资分摊到12月中发放，则乙就与甲一样，不用再缴纳个人所得税了，一年可以节省1200元左右.
3.2对计税依据进行分解
（1）对支付次数进行分解
根据税法的规定，工资、薪金都是按次征收，每月的收入征收一次.如果收入在4000元以下，扣除800元费用；如果超过4000元，扣除20%的费用，剩下的为应纳税额.分为20000元以下、20000元到50000元、50000元以上三个等级，税率分别为20%、30%、40%，采用的是三级超额累进税.所以，每个月的劳动报酬数额越大，应纳的税额就越大，这样的话，我们就可以通过拆分税额，分解为小额然后进行分次支付，可以尽量使每次的小额收入靠近税前的临界点，使之使用与次低的税率，从而达到缩减税额的目的.
（2）分项的劳动收入
对于工资和薪金来说，大部分都是一次性取得的.但是有些是属于同一事项的，一个月中可以取得多次收入.同一事项是指取得工资的某个具体的项目.即，个人可以与企业签订多个合同，为企业一次提供多种服务，从而将劳动收入进行分解，使得个人兼有不同的劳动报酬，减出必要的费用，使得各项的收入落到较低的税率中，以此达到消减税率的目的.
4“新常态”下个人所得税纳税筹划问题的解决策略
4.1不断推进纳税筹划理念普及
纳税筹划在帮助纳税人合法避税的同时，也必然会使其学习各种财政税收方面的知识，同时还要研究各种财税政策和法规，可以极大的促进纳税人学习财税政策的意愿，从而增强其纳税的意识，可以有效的减少其偷税、漏税的行为.纳税筹划其本质就是建立一些可行的纳税方案，然后再对这些方案进行比较，在这之中挑出最为合适的一个，最终达到减少纳税金额，增加可支配资金的目的，使其有更多的使用资金.可以有效的减轻纳税人当期的税款，增加现金流.我国的市场经济不断发展，相关的体系也在不断地完善，相应事务的处理也变得更加复杂，对税法进行透彻的研究，不仅可以有效的避免偷税和漏税的行为，同时也可以通过减少税收来提高纳税人的生活水平.
4.2要注意规避个人所得税纳税筹划中存在的风险
纳税人在进行纳税筹划的过程中，很容易忽视筹划本身所存在的风险，也抱着无论是怎样筹划都会增加可支配资金的想法.但是，纳税筹划只是一个个人税收计划和决策的方法，并没有真正的进行执行，也不是一个结果，所以其本身还是存在一定的风险的.
4.2.1从纳税筹划的方法来进行合理规避
第一，将收入合理的分解，均匀的发放来降低税率.这些对那些每月的工资波动很大的纳税人非常的适用，可以大大的降低其缴纳的税额.第二，将受益转化为对企业的投资.我国为促进企业和个人的投资，不对企业的留存未分配收益征收所得税，所以居民个人可以通过购买有价证券如股票、债券等方式实现自己的投资目的，有价证券收益如利息、股息等需按照规定交纳个人所得税.在这样的情况下，居民个人如果想避免投资收益被征税，那么可以把投资所获得的收益暂时保留在企业账上，成为对该企业的再投资，企业把投资者留存的投资收益以债券或配股的方式记入到投资者名下，这样，既能实现投资者资产的保值增值，又能够合理避税.但是，这种做法必须以居民个人对企业的发展前景比较乐观为前提，同时对企业制度也有比较高的要求.
4.2.2从纳税筹划的时间范围界定来进行合理规避
居民收入的年终奖适用于此种方法，年终奖作为企业的一种重要的激励手段，数额都比较大，所以人们对这一部分的纳税筹划也越来越重视.如果要合理的分配奖金数额，就要实行时间的界定，可以将全年的奖金数额在一个整年中进行均摊，就可以减少所缴纳的税收金额.在剔除工资收入的情形下，可以采取以下做法:首先合理预算员工每人的整年奖金总数;然后要确定出该奖金总中会在年末一次性发放的奖金数;在减去该年末一次性奖金后的余额，平均到12个中作为每个员工的每个月的奖金数，在这种情况下奖金纳税的数额是最少的.
4.2.3政策上的合理规避
在政策上，我们可以调整个人的级次和税率.我国以前的个人所得税实行的是九级超额累进税，最高的已经达到了45%，属于较高的税率水平.2011年后，我国修改为七级超额累进税率，最高的依然是45%.我国应该依据自身的收入状况，重新制定适合我国自身的税率结构，采用“少档次、低税率”的累进税率模式.另外，要实行监督企业对员工的个人保障福利的发放.例如“：五险一金”，有些单位并没有进行发放，从而使得原本扣除的收入项目没有进行有效的扣除，从而导致员工缴纳的税收增多.
参考文献：
〔1〕盖地.税务会计与纳税筹划[M].大连：东北财经大学出版社，2010.
〔2〕凌栗.浅谈个人所得税的税收筹划[J].财会研究，2014(5).
关键词:医药流通企业；纳税筹划；优化路径
一、前言
医药流通环节属于医药行业税收较为敏感的地带，原存在商、经销商、物流配送以及个人等多个角色，从而出现多票、过票、挂靠等各种现象。而随着“营改增”和“两票制”政策的出现，各个环节的不规范行为得到了控制，药品流通环节不断缩减，促进了医药行业的利润透明化，对医药流通企业的纳税管理及纳税筹划提出了新的要求。因此，基于当前医药行业改革与税收征管等新的形势下，探索医药流通企业纳税筹划的优化路径具有一定的实践意义。
二、医药流通企业纳税筹划的可行性及必要性
(一)可行性纳税筹划是一项综合性的工作，其特点和优势综合体现在它是对企业各项经济活动涉税行为的事前筹划，来达到节税以及规避税收风险的目的。在实务中，纳税筹划人员不仅要熟知税收政策和相关的税收法律法规，还要了解企业所处行业的市场状况和各项经济活动的流程，以此来完成对投资、融资、销售等活动涉税行为的事前筹划，使企业可以选择最优的方案达到控制税务成本和税务风险的目的。身处医药行业，医药流通企业纳税筹划存在一定的空间，一方面随着医改的推进，国家加大了对医药行业的支持，了多项针对行业的特殊优惠政策，因此，医药流通企业纳税筹划客观上具有一定的基础，以这些优惠政策作为纳税筹划的出发点，为企业带来经济利益是企业财税管理人员的重要着力点。另一方面医药流通企业还可以通过引入专业的纳税筹划人员或专业的咨询机构，通过分析当前医药流通企业的财税政策，构造适用条件，助力企业合理进行纳税筹划，通过纳税筹划实现企业价值增值。
(二)必要性首先，纳税筹划的过程可以提升医药流通企业经营决策的合理性和科学性，促进企业的税收合规性。以企业的采购活动为例，纳税筹划的重心可以放在供应商的选择上，尤其是在营改增之后，能否取得符合要求的增值税专用发票会使企业的税负出现较大的差别，因此，在企业进行经营决策时，可以将纳税筹划的结果列为参考的因素，权衡利弊后实现最优；其次，纳税筹划的实质是根据现有政策结合企业实际的合理应用，可以使企业的经营行为与产业链的定位更加合理，可以推动医药流通企业的长远稳健发展。税收作为一项重要的经济资源流出，从企业的角度讲，确定合理的税负率也是企业长远发展的关键。再次，税收环境的改变也要求企业不断审视相关政策的变化，使企业在政策的导向下实现稳健经营；最后，营改增之后，多个医药流通企业的税负出现了不降反增的局面，加之专门针对医药行业的“两票制”，一方面需要企业按营改增的要求对业务行为及资料进行慎密安排，另一方面更需要企业通过适当的纳税筹划降低税收来优化其对企业造成的影响。
三、医药流通企业纳税筹划应考虑的要素分析
(一)市场：环境的变化和发展的形势以及关联方税筹划对企业来说是一项综合的事前筹划工作，它的确是围绕税收优惠政策和税收法律法规展开的，但这些是创造条件的基础。在医药行业中，营销体系在一定程度上成为了医药企业的核心竞争力，故医药流通企业与市场的联系极其紧密，市场的任何波动都会影响纳税筹划方案的实施效果。医药流通企业以销售为主，处于上游的供应商和下游的客户之间，在两票制的政策下，大大增加了企业之间的竞争压力，在获得权的同时，也需要考虑税收成本。例如纳税筹划中为了满足优惠条件往往需要规划销售方案，销售方式的组合需要考虑到关联方的信用以及其所处市场的发展形势，否则可能在短期内可以实现节税，但会给企业留下更多的应收账款坏账。
(二)经营：企业的经营现状和战略发展目标脱离企业经营现状的纳税筹划往往是纸上谈兵，可行性很低还会给企业带来经营风险，脱离企业战略发展目标也是如此。以对医药流通企业所得税的筹划为例，我国所得税的征收有地域差异，还与企业的组织形式息息相关，也就是说企业可以通过改变注册地或者转换组织形式来调节所得税，例如现在一些企业会选择在西部地区成立分公司，或是在境外避税地区成立境外公司在境内开展业务等，但这些都要基于企业的经营现状和战略发展目标，如果医药流通企业脱离两者进行所得税的筹划做出类似的转变，可能会适得其反，给企业带来更多的经营压力和风险。此外，结合企业的发展战略也应综合考虑是否通过设立分子公司等，向研发、生产等方面的领域拓展，充分利用国家有关高新技术企业的相关纳税优惠政策，实现企业整体税负的最优化。
(三)财务：纳税筹划所带来的利益和所付出的成本首先，纳税筹划虽然可以给企业带来经济收益，但其本身也免不了经济支出，也就是所谓的成本，有收益和成本就会有权衡，企业的任何管理活动都是为了收益减去成本后的经济利益流入，哪怕是无形的。因此，医药流通企业在纳税筹划中考虑收益与成本是必要的。值得注意的，在具体的某一项纳税筹划中，所付出的成本不仅仅是人力、物力和财力，还包括机会成本，要综合考虑实施纳税筹划的相关成本与税负降低的收益；其次，医药流通企业经济活动的涉税种类不是单一的，而现行的税法下，针对不同税种的税收政策是有差异的，这些税种之间往往还存在着此消彼长的联系，节约某一种税的支出往往会增加另一种税的支出，这需要纳税筹划人员做出权衡。从财务的角度，要综合考虑不同税种组合的税负，而不能单独考虑某一项税负。在具体核算上，对于企业也需要尽量精细化核算，使得各项税种承担最低税率；最后，还应将税务管理与资金管理结合起来。这要求企业财务、资金管理结合药品流通的业务情况对于合同时间、开票时间、收付款时间进行合理匹配。
四、医药流通企业纳税筹划的优化路径探索
(一)考虑市场形势，纳税筹划不能脱离其企业所处的外部环境医药流通企业纳税筹划中很少考虑市场因素，市场是企业所处的外部环境，相比于内部环境，更加具有不确定性，这种不确定风险发生往往会直击纳税筹划的实施过程，拉低纳税筹划的实施质量。因此，转变观念在纳税筹划中考虑市场形势，也可以成为当下医药流通企业纳税筹划的优化路径之一。因为市场中不确定的因素较多，纳税筹划中难以考虑到所有的因素，所以这里更加强调在纳税筹划时留有一定的弹性空间，能够应对后期市场变化的不确定性。
(二)紧贴企业经营现状，纳税筹划要以适用性为基础适用性是纳税筹划的基础要求，一旦不能满足适用性，纳税筹划在企业中就会成为流于形式的工作，不会为企业带来任何经济效益。为了满足适用性的要求，医药流通企业纳税筹划中首要考虑的就是当下企业经营管理的实际情况，可根据企业的战略目标作出年度预算从而测算年度税金成本，在此基础上对其进行税收优化并根据实际经营情况适当调整，如医药制造业广告费的税前列支的比例是30%，而医药流通企业是15%，故存在税收筹划的空间；另外对佣金的处理是否找寻合规的销售外包公司(CSO)等等也可结合公司业务进行一定程度的优化。因此，为了使纳税筹划紧贴企业的经营现状，医药流通企业在纳税筹划前要以不同的视角洞察企业的经营现状，可以从财务角度出发、从经营角度出发、从市场角度出发，也可以从公司的整体股权架构、公司性质等角度出发，多角度、多层次往往会更全面，纳税筹划方案会更适用于企业。又如：可根据供销特点选择合理的存货计价方法，可根据广告费与销售规模的比例来筹划股权架构，可设立个人独资企业来满足医药流通环节费用合规化以及税收合理化等等。
(三)树立长远的眼光，以降低整体税负为目标实现经济效益最大化医药流通企业纳税筹划的重点除了增值税和所得税，还有一些小税种，对于一些规模较大的医药流通企业，这些小税种的纳税额也是较大的，同样不容忽视。但在实务中，能够在纳税筹划中重视小税种的并不多见，企业更多关注的还是三大税，而且还存忽视各个税种之间内在联系的现象。对医药流通企业而言，寻找纳税筹划的优化路径，就要树立长远的眼光，放眼于整体的税负，而不是某一税种可观的降税，税种之间的联动反映可以会造成远比某一税种节税金额更多的税务支出，在纳税筹划的过程中，也要有收益与成本观念，这是贯穿在企业各项经营管理活动中的。(四)建立政策变动时间轴和空间轴，充分利用每个时期不同区域的税收优惠政策税收政策变动频繁，一些优惠政策是有时间限制的，在实务中，有不少医药流通企业会因为时间差错过税收优惠，或是没有及时更新税收政策，导致纳税筹划方案出现合规风险。基于此，医药流通企业可以尝试建立政策变动的时间轴，一方面可以实时掌握政策的变动，一方面还能在整理的过程中加深对政策的理解。此外列明政策中与医药行业相关的内容、时间的期限、特殊的要求等。同时，在监管日渐趋严的情况下，税收灰色地带逐渐减小，企业可以通过寻找税率较低的税收洼地设立相关公司，享有特定的优惠政策，如税收返还等，降低企业整体税负。
