发布时间：2023-09-18 17:18:38
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【关键词】 小企业会计准则； 范围界定； 税法协调
2011年6月18日，工业和信息化部、国家统计局、国家发展和改革委员会、财政部四部委联合印发了《中小企业划型标准规定》，执行新的企业划型标准，同时废止了四部委在原2003年颁布的企业划型标准。2011年10月18日财政部制定并《小企业会计准则》，自2013年1月1日起在小企业范围内施行，同时鼓励小企业提前执行。在这一良好的政策环境下，研究小企业会计准则的实施更具有实践意义。
一、小企业会计标准制定与实施的必要性
我国的小企业会计并不是缺少标准，财政部早就意识到了小企业会计的核算特点有别于大中型企业，并于2004年6月正式颁布，2005年1月1日开始实施了《小企业会计制度》，但是制度实施直至今日，效果仍然不甚理想。
造成该制度执行情况不理想的原因有很多，诸如小企业财会人才匮乏；制度转换不具有强制性；小企业本身缺乏执行的内在动力；税务部门的低关注度使执行动力不足；制度本身的不完善影响实施等。
然而伴随着与国际会计准则的逐步趋同，我国在2006年颁布，2007年开始在上市公司实施的《企业会计准则》简称新准则，截至2011年底已经在不仅限于上市公司的全国大中型企业逐步运行平稳，同时针对准则运行中的调整问题，每年以解释公告的形式逐步完善，可以说对于大中型企业的会计标准已经进入了一个良好的运行平台，而与之对应的小企业则不然，会计标准的执行相对滞后，不能很好的为规范小企业的会计行为提供服务。
小企业会计标准执行现状与我国的经济发展是不相符合的。以天津为例，天津市随着滨海新区的崛起，中小企业发展迅速，据天津市中小企业促进局的统计，截至2011年2月底，全市中小企业数量达到16.67万家，占全市企业总数的99%以上。中小企业创造了天津市60%以上的税收，70%以上的GDP，80%以上的就业机会，已经成为拉动经济发展、促进市场繁荣、扩大城乡就业的重要力量。就是这一在经济发展中的重要力量，它的会计核算体系还处于非常不规范的水平。因此如何规范小企业的会计行为，如何保证小企业会计标准的合理实施，是目前在大中型企业会计规范国际接轨之后，应该重点考虑的问题。
二、我国小企业会计准则实施中可能存在的问题分析
小企业的重要地位逐渐显现，关于小企业会计标准的制定也一直在研究中，2010年11月4日，财政部了《小企业会计准则》（征求意见稿），拟在原《小企业会计制度》的基础之上进行调整，借鉴大中型企业会计改革的经验，以准则代替制度，并在内容和体例上做了修订。2011年10月18日财政部制定并《小企业会计准则》，自2013年1月1日起在小企业范围内施行，同时鼓励小企业提前执行。此次修订使得现行《小企业会计制度》中存在的若干问题得到了解决，诸如：为小企业成长为大中型企业的会计转换提供了转换方案，但是，经过笔者的实地调查研究发现，准则中仍有以下问题未能很好的得到解决，并因此影响该准则拟在2013年实施的执行力。
（一）范围界定进一步清晰，但执行存在阻碍
小企业会计标准的制定和实施中的首要问题就是确定其适用范围及其适用性，目前准则中规定的适用范围是在中华人民共和国境内依法设立的、符合《中小企业划型标准规定》所规定的小型企业标准的企业。同时以下三类小企业除外：1.股票或债券在市场上公开交易的小企业；2.金融机构或其他具有金融性质的小企业；3.企业集团内的母公司和子公司。从适用范围的表述变化中可以看出，目前对于小企业的划型，准则更偏重采用定量的标准。
目前的准则中结合新企业划型标准（2011）解决了原制度和标准模糊的几个问题：1.个体工商户的适用问题。原制度下，个体工商户适用的是个体工商户会计制度，这样使得规模相似但性质不同的企业不具有信息的可比性。而目前按照四部委企业划型标准（2011）的规定，个体工商户可以参照小企业进行，因此小企业会计准则也就同样适用于个体工商户，从而解决了信息的横向可比问题。2.个人独资及合伙企业的适用问题。原《小企业会计制度》明确规定，适用范围中不包括个人独资及合伙企业。这使得这两种企业一度陷入比个体工商户更尴尬的境地，即无适用的会计准则或制度。小企业会计准则（2011）解决了这一问题，使得新的小企业会计准则同样适用这两种企业，从而进一步完善信息的可比性问题。
虽然新标准给小企业提供了更为合理的界定，但是仍有些问题值得进一步探讨：1.范围不明确只是小企业不执行《小企业会计制度》的一部分原因，正如前面分析的，一些企业出于转换成本所带来的短期利益受损考虑或者会计人员的行为惯性等原因，加之新准则仍没有强制执行的要求，可能仍不能启用新的小企业会计准则。这样使得新准则的好处仍不会被发现，政府的规范努力也会大打折扣。2.目前对小企业的界定只有上限，即一定规模以下为小企业，而小企业规模的差异使得其具有的会计核算能力和核算要求其实并不相同，统一适用一致的《小企业会计准则》也会加大一些规模小的小企业的制度执行成本，使得该准则不能很好的执行。
（二）与税法存在进一步协调和分离空间
《小企业会计准则》针对原制度本身的缺陷进行了一定的修改，简化了部分核算程序，在对与税法的协调上，基本的态度是尽量协调一致，诸如不要求计提资产减值；长期股权投资采用成本法核算；收入确认基本采用税法的确认条件和方法等，这样可以依靠税务机关的推动力量更好的提高小企业会计准则的执行力。
与税法的协调一致，可以简化企业会计的核算，但是笔者认为，会计与税法出于信息使用目的的不同，并不应该完全协调一致，更不能为了简化核算程序而使会计信息失去相关性这一基本质量特征。
笔者认为，小企业会计准则有些可以和税法相协调，诸如：1.小企业会计准则中长期股权投资采用成本法核算，从而使其收益确认相对简单，同时也使其与税务处理相一致。毕竟笔者调查的小企业中发生此业务的并不多，而且达到控制或重大影响的更不多，同时准则也指出不适用于拥有子公司的企业。2.收入确认基本采用与税法相同的确认条件和方法，这使得核算时降低了对小企业会计职业判断的要求，使得其提供的信息更加真实可靠。另外，笔者认为关于固定资产计提折旧的范围和计提方法上应该可以和税法相协调，但目前的准则并未协调该部分。
与此相反，有些准则中的协调笔者是不赞同的，如：不要求资产计提减值。虽然这种做法可以简化核算，对于仅以报税为目的的小企业比较适用，但是，这一做法，使得会计仅作为了纳税计算的工具，有悖于会计的基本目标，同时也不符合会计信息的相关性要求。
三、我国小企业会计标准实施中存在问题的对策分析
（一）适用范围的阶段性构思
1.由强制性实施过渡到自愿进行
《小企业会计制度》（2005）虽然有其自身的制度缺陷，但是为小企业的简化核算做出了尝试，然而经过本文第一部分的分析可以看出，出于转换成本或行为惯性的原因，执行情况并不理想。笔者认为，既然各部委经过22个月的调研出台了新的企业划型标准，我们就应该联合各部门使其得以推广，会计方面就是其一。同时，为了避免当初制度执行的尴尬，笔者认为，可以先联合各部门强制性的使符合小企业标准的企业执行小企业会计准则。
具体做法是：（1）与工商部门联合，在企业领取营业执照时，根据标准为企业划型，并在营业执照上明确标明是否为小企业。（2）财政部门与税务部门联合，使在营业执照上被确定为小企业的企业，必须执行《小企业会计准则》。（3）财政部门加大对小企业会计准则的宣传力度，加大对小企业会计人员的培训，辅导其执行该准则。（4）财政部门结合《企业会计准则》的实施经验，对于小企业执行《小企业会计准则》当中存在的问题，以解释公告的方式对准则不断加以调整，完善。（5）等到小企业会计准则运行比较平稳之后，可以再使该准则的实施由强制转为自愿，即小企业可以根据自己的发展情况自愿选择是采用小企业会计准则还是采用企业会计准则。
这样，才可以使政府规范小企业会计核算的努力落到实处，才能使占我国99%数量的小企业在会计核算方面有真正的提高，为小企业的国际接轨提供帮助。
2.微型企业使用简化版的小企业会计准则
新企业划型标准（2011）中增设了微型企业，同时，新企业所得税法（2008）中也有关于小型微利企业的所得税优惠，可见各部门开始重视小企业当中的一个群体――微型企业。笔者认为，对于企业的会计核算也应该在小企业会计准则当中增设微型企业的简化规定，从而降低微型企业核算成本，并将其作为扶植微型企业在会计方面所作的努力。同时，对于简化版的内容，也可以参考《个体工商户会计核算制度》的做法。
（二）小企业会计准则与税法实现协调与分离相结合
正如前面所述，小企业会计准则与税法提供信息的目标并不应该完全一致，两者之间应该是协调与分离相结合。
笔者认为，在目前小企业会计准则已对原制度进行调整的基础之上，仍有下述内容可以进一步协调或分离：（1）固定资产的折旧范围和折旧方法仍可进一步与税法相协调。目前准则当中的固定资产不提折旧范围小于税法要求，笔者认为，这一点可以与税法相统一，从而减少纳税调整。（2）不能完全取消资产减值的计提，对于小企业的经常性资产，诸如应收账款、存货、固定资产等不能完全遵从税法规定，为了使小企业会计信息提供的更加真实可靠，符合相关性要求，应该对上述资产规定易于操作的减值计提方法。
【参考文献】
［1］ 财政部.小企业会计准则［S］.2011.
［2］ 财政部会计司.关于征求《小企业会计准则（征求意见稿）》意见的函［S］.2010.
会计政策，是指企业进行会计核算和编制会计报表时所采用的具体原则、方法和程序。只有在对同一经济业务所允许采用的会计处理方法存在多种选择时，会计政策才具有实际意义，因而会计政策存在一个“选择”问题。企业所选择的会计政策，将构成企业会计制度的一个重要方面。
我国企业会计人员长期以来习惯于按统一会计制度处理会计业务，即使是现在也很少真正理性地选择会计政策。这种状况，肯定难以适应未来企业会计发展的要求。因此，从现在起，我们有必要大力宣传会计政策，以期引起企业对会计政策的重视。
一、会计政策的具体内容和披露
具体会计准则《企业会计政策及会计政策和会计估计变更》的征求意见稿中规定：企业选用会计政策，主要涉及下列具体内容；①综合性会计政策：合并政策（包括企业合并和合并会计报表）、外币业务（包括外币业务处理及外币报表的折算）、估价政策、租赁、税收。利息、长期工程合同、结帐后事项；②资产项目：应收款项、存货计价、投资、固定资产计价及折旧、无形资产计价及摊销、递延资产的处理；③负债项目：应付项目、或有事项和承诺事项、退休金；④损益项目：收入确认、修理和更新支出、财产处理损益、非常损益；⑤其他。我们认为，研究与开发、衍生金融工具、费用分配方法、成本计算方法等也是构成企业会计政策的重要方面。
当然，以上所列示的并非全部，亦非适用于任何企业。企业很可能仅有几项会计政策与以上项目有关，但如果相关的会计政策并非重大，也可以不予揭示。
关于会计政策的披露，该征求意见稿规定：企业采用的全部重大会计政策，应当在会计报表附注中集中说明；特殊行业还应当说明该行业特有业务的会计政策；会计政策变更也应揭示；会计政策的披露，不得用于纠正会计报表本身的错误。我们认为，企业在财务情况说明书中披露会计政策，将是更有效的方法，因为它能克服会计报表附注零乱分散、拘于篇幅的缺陷，能够集中、系统、详细地揭示本企业的会计政策及其变更，便于增进对会计报表信息的理解和利用。
二、企业选择会计政策应考虑的因素
影响企业选择会计政策的主要因素包括以下几个方面：
1．国家法规和经济政策。企业必须在会计法规允许的范围内选择会计政策，同时要考虑诸如商法、税法、公司法、证券法、银行法等经济法规的影响，尤其要考虑因会计政策对企业税负的影响；国家宏观经济政策也会影响企业的会计政策，如国家支持的新兴产业往往会享受一定的优惠政策，这将直接影响到固定资产折旧政策、研究与开发会计政策的选择。
2．经济形势与对外经贸往来。宏观经济不景气，通货膨胀严重时，选择会计政策应考虑经营安全的需要，谨慎从事，采取各种建立准备金或改变计价方法等抵御风险的会计政策；而经济形势一旦好转，市场趋旺，通货趋于稳定时，选择会计政策就可以相应大胆些，避免过于稳健保守的会计政策。对外经贸往来对会计政策的影响，集中体现在外币业务会计政策上。
3．企业组织形式与资本结构。企业组织形式主要有独资、合伙、公司制三种形式，其中公司制的上市公司对于会计信息要求充分披露；独资、合伙企业的信息公开程度则低得多，从而对选择会计政策的影响是不一样的，上市公司应该选择那些能充分披露会计信息的会计政策。企业资本结构不同，面临的财务风险也就不同，负债比率高的企业，财务风险大，应更多考虑债权人权益，使会计政策倾向于稳健；而负债比率低的企业，财务风险较小，企业所有者面临的风险大，则应使会计政策倾向于保障投资者的利益。
4．企业的经营特点和发展状况。经营特点具体包括企业的经营范围、规模、方式、服务对象、产品结构等。这些情况对企业会计政策的内容和要求会产生直接影响。例如，高新技术产业有关研究与开发会计政策与传统产业的就会不同；往来结算业务频繁的企业在坏帐会计政策上可能要更稳妥。一个企业在其不同发展阶段，其会计政策也会不同。如果企业正处于成长扩张期，则将某些递延费用予以资本化的会计政策，就比处于稳定期或衰退期更为可行。
5．通行惯例与会计理论研究水平。企业选择会计政策，既要考虑会计理论上的合理性，又要考虑实务中的可操作性，因而不可避免地要借鉴国际惯例和历史经验，并参照会计理论研究的最新成果。比如，财务会计上的两种基本理论——实体论与业主权益论，反映到会计实务上，就是以损益表为中心的配比模式，与以资产负债表为中心的计价模式，对两者作出抉择，必然影响到会计政策。目前，我国《企业会计准则》中采用的是配比模式，但随着会计环境的变化，计价模式极有可能成为一种现实的选择，进而影响企业的会计政策。
6．教育状况和会计人员素质。企业会计实务是一项专业技术性很强的工作，要求会计人员掌握有关会计专业知识和技能，并要求会计人员具有包括良好职业道德在内的优秀品质，企业拥有一支综合素质高的会计人员队伍，才能够制定出一套适合本企业的会计政策，并切实加以贯彻落实。
除此之外，社会文化传统、企业文化理念、会计人员的思想观念、会计核算工具的先进程度等等，也是影响会计政策选择的因素。总之，企业只有在对各影响因素作全面分析与权衡的基础上，从实际出发，才能最终制定出合理合法、切实可行的企业会计政策。
三、创立“企业会计政策学”的设想
迄今为止，企业会计人员基本上是依赖国家统一的行业会计制度从事会计工作，极少真正面临会计政策的选择问题。随着会计环境的变化，企业会计自主性的提高，会计人员必须正视这一问题。若不从现在开始加紧这方面的研究与宣传教育，将来势必使会计人员失去应有的理论指导，从而导致广大会计人员面对具体会计准则而陷入无所适从的困境。因此，我们有理由相信，创立“企业会计政策学”的时机已经成熟。初步设想，它应包括以下几项研究内容：
1．会计政策学基础（原理）。主要包括会计政策的概念，影响会计政策的环境因素，选择会计政策的基本方针（前提与目标）、原则、程序，会计政策与会计法规。会计准则、会计制度、会计方法、会计程序、会计估计的关系等。
2．会计政策的披露。主要包括会计政策披露的广度与深度、披露方法与表达形式等。
3．会计政策的设计（选择）。包括会计原则、会计方法、会计程序的比较研究，会计政策目标的设计，会计政策内容的设计，每一项具体会计政策的设计等。
4．会计政策的变更。主要研究会计政策变更的概念及其与会计估计变更的界限，会计政策变更的理由。类型、处理方法及其披露。
[关键词]管理税收筹划节税选择
随着世界经济一体化的形成,全球竞争日益激烈,特别是在我国加入WTO之后,状况显得尤为突出。我们的企业在激烈的市场竞争中生存,必须拥有自己独特的竞争优势,而竞争优势的形成按照波特竞争优势理论,主要靠降低成本和细分市场。各种税金作为企业成本费用的构成项目,对企业会计收益和企业目标的实现有着重要影响。当前,不同国家对社会经济发展存有不同的政策倾向性,在不同国家、地区和不同行业之间存在很大的税收政策差异性,以及会计制度规定在会计处理方法的弹性选用,这些都为税收筹划提供了自由选择的空间和条件。如此便产生了怎样纳税,如何纳税,何时纳税等对企业最为有利的问题,即企业税收筹划问题。因此,笔者拟从企业外部经营管理和内部会计核算管理两个层面,即从动态和静态的角度,探讨当前企业税收筹划的主要策略和方法,阐述企业税收筹划的现实意义。
税收筹划(TaxPlanning)是指在国家政策的许可下,按照税收法律、法规的立法导向,通过对企业筹资、投资、经营管理等活动进行合理的事前筹划和安排,取得“节税”(TaxSaving)效益,最终实现企业利润最大化的一种管理活动。其内在涵义表明:筹划性是税收筹划的重要特征之一,要求企业依据税法对纳税事宜作出事先安排。在企业的生产经营中,经营活动一旦发生,一般情况下纳税义务便产生了,这时想方设法少交税款,就已不是税收筹划了,而可能是偷漏税的违法行为了。因此,企业在节税时要高度重视事前筹划和安排。下面从动态和静态的角度,即从企业外部经营管理(主要包括企业组建、重组、筹资、投资和生产经营活动等)和内部会计核算管理(会计处理方法的弹性选用)两个层面上,探讨企业税收筹划的主要策略和方法,以及二者在实践中如何进行配合。
一、企业外部经营管理层面上的税收筹划
1.企业组建、重组过程中的税收筹划
(1)公司制企业与合伙制企业的选择
目前,我国对公司制企业与合伙制企业实行差别税制。比如有限责任公司与合伙企业相比较:有限责任公司具有法人资格,要双重纳税,即先交公司所得税,然后,交个人所得税(股东在获取股利收入或“分红”时);而合伙企业的业主或合伙人只需交纳个人所得税。因此,在组建、重组企业时,采取何种形式必须认真筹划。
(2)分公司和子公司的选择
直接设立分公司还是以控股形式组建、重组子公司,在纳税规定上有很大不同。由于分公司不是一个独立法人,它实现的盈亏要同总公司合并计算纳税,而子公司是一个独立法人,母公司、子公司应分别纳税,而且子公司只能在税后利润中按股东占有的股份进行股利分配。一般来讲,如果组建、重组的公司一开始就可盈利,设立子公司更为有利。在子公司盈利的情况下,可享受到当地政府提供的各种税收优惠和其他经营优惠。如果组建、重组的公司在经营初期发生亏损,那么组建、重组的分公司更为有利,可减轻总公司的税收负担。
2.企业筹资过程中的税收筹划
主要表现在以下两个方面:(1)股利分配方式。此方式主要有两种:现金股利和股票股利。我国现行税法规定,个人股东获取现金股利,按规定税率20%缴纳个人所得税,而股票股利却不需缴纳个人所得税。因此,企业应筹划好发放多少现金股利。(2)留利决策方式。由于股利收入的所得税高于股票交易利得税,一般情况下,为了避税的考虑,股东往往要求企业不发或少发现金股利。在某些西方国家有规定,当企业留利超过一定限度时必须纳税,我国目前尚无此项规定。由此,为经营成果分配过程中的税收筹划提供了更大的空间。
3.企业生产经营过程中的税收筹划
(1)生产经营活动中的合理安排
对于享受限期减免所得税优惠的新办企业,获利年度的确定也应作为企业税收筹划的一项内容。国家为了鼓励在某些特定区域或行业创办新企业,一般规定其在获利初期享受一定的所得税优惠。由于新办企业产品属于初创,市场占有率相对较低,获利初期的利润水平也较低,因此,减免所得税给企业带来的利益也相对较小。为了充分享受所得税减免优惠政策,企业可以采用适当控制投产初期产量、增大广告投入等方式,一方面推迟获利年度,另一方面通过提高产品知名度,充分挖掘潜在的市场,提高获利初期(即减免期)的利润水平,从而在获得更大的节税利润的同时,也相应给国家多交税收。
(2)关联交易、转让定价的选择
这是适用于关联企业、跨国经营企业的一种税收筹划手段。
①根据不同控股程度安排对子公司的销售。在同时拥有几家不同控股程度的子公司且均经营同一业务的情况下,母公司可在这些子公司之间分配销售订单。实质上,母公司想增加利润,可将销售订单全部或大部分交由本部工厂或控股程度高的子公司生产,降低少数股东收益;反之,则是将销售订单交由控股程度低的子公司生产,提高少数股东收益,如少数股东为母公司的控股股东,则控股股东所获得收益因此增加。这种方法也常被关联企业作为节税的一种手段。
②商品交易过程中的转让定价。其主要手段有两种:一是在关联企业间供应原材料、销售商品采取“高进低出”或“低进高出”方法。转出利润企业通常是高价支付材料价款,低价出售商品;转入企业则通常是低价支付材料款,高价出售商品。通过这种方法,把利润从高税区转移到低税区或避税地。二是通过内部转移价格规避增值税。对于实行一体化的关联企业,其上游环节免交的增值税仍可作为下游环节的进项税额进行抵扣,从而达到规避增值税的目的。
③贷款业务中的转让定价。贷款在关联企业之间经常发生,可以由母公司直接向子公司贷款,也可以由本集团的金融机构向关联公司贷款。通过贷款利率的高低,将利润在高税区与低税区之间转移,从而达到避税的目的。
④提供劳务、转让专利和专有技术的转让定价。关联企业之间经常发生相互提供劳务、转让专利和专有技术的业务。关联企业之间可以利用收费的高低,把利润从高税区向低税区转移,从而达到避税的目的。
⑤机器设备租赁中的避税。关联企业之间通过租赁机器设备进行避税的方法有多种,其中最常用的方法是利用自定租金转移利润,如处在高税区的公司借入资金购买设备,以最低价格租给低税区的关联公司,后者再以高价租给另一高税区的关联公司,便可达到转移利润、避税的目的。
但应注意:在国内采用关联交易、转让定价等避税手段,极有可能受到避税的制裁。国家为了增加和保证税收收入,在税法中增加了反避税条款:“企业与其关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少其应纳税所得额的,税务机关有权进行调整”。因此,转让定价必须在税法许可范围内进行。但是,在国际市场上,走出国门的中国企业应充分利用转让定价这一税收筹划方法。
二、企业内部会计核算管理层面上的税收筹划
我国各种税收筹划与会计处理方法的弹性选用有着密切的联系,尤其在对所得税进行筹划时,受其影响最为明显。税收筹划的途径有多种,如缩小税基、采用低税率、延期纳税、税收优惠以及涉税零风险等,在缩小税基中又可以分为缩小绝对额和缩小相对额。其中与会计处理方法的选用相关的税收筹划主要是缩小税基和延期纳税,下面拟通过企业生产经营中几个有代表性的会计处理方法的选用来讨论企业如何进行税收筹划,以期取得“节税”效益。
1.存货计价方面的税收筹划
存货计价方式的不同,会导致不同的期末存货价值和销货成本,从而对企业财务状况、盈亏情况及所得税产生较大影响。我国现行税制规定,纳税人各项存货的发生和领用,按实际成本计价的,计算方法可以在个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法等方法中任选其一或组合使用。一般情况下,企业在利用存货计价方法选用进行纳税筹划时,要考虑企业所处的环境、适用的税率、物价波动等因素,并根据有关法规和企业的具体情况,选用相应的存货计价方法才能达到节税的目的。
2.固定资产折旧方面的税收筹划
折旧是企业成本费用中一个重要内容,有抵税作用。当企业预计近期利润较高时,可适当安排购置和更新设备。另外,可选择折旧计算方法进行税收筹划。一般情况下,如果企业依法可以选择加速折旧法时,应尽量使用加速折旧法。此外,还可选择适当折旧年限达到节税的目的。因此,企业可依据有关法规和企业的具体情况,选择相应的折旧年限和折旧方法达到节税的目的。
3.债券溢折价摊销方面的纳税筹划
我国现行会计准则规定,在长期债券投资溢折价摊销方法的选用上,是选择直线法还是实际利率法进行核算,由企业自主决定。由于采用直线法,每期的溢折价摊销额和确认的投资收益是相等的;而实际利率法,每期按债券期初的帐面价值和实际利率的乘积来确认应计利息收入,且其金额会因溢折价的摊销而逐期减少或增加。长期债券投资溢折价摊销方法不同,并不影响利息费用总和,但要影响各年度的利息费用摊销额。因此,当企业在折价购入长期债券的情况下,选择实际利率法进行核算,前几年的折价摊销额少于直线法下的摊销额,前几年的投资收益也就小于直线法下的投资收益,企业前期缴纳的税款也较直线法少,后期缴纳的税款相对较多,从而取得延缓纳税收益。相反,当企业在溢价购入长期债券的情况下,选择直线法进行核算,对企业更为有利。
此外,我国现行会计准则对无形资产、递延资产、股权投资差额的摊销时间规定了范围,在进行税收筹划时,也存在摊销期间的选择问题。
但应注意:由于我国现行会计准则明确规定,企业内部会计核算过程中在会计处理方法选用上,应遵循一致性原则,一经选用,不得随意变更,如需变更,要经董事会或经理层(厂长)会议等机构批准,并报税务机关备案,同时在会计报表附注中予以说明。因此,企业做好财务指标、税收指标的预测和规划,根据有关法规和企业的具体情况,选用相应的会计处理方法创造节税效益是至关重要的事情。
三、企业内外部两个层面上税收筹划的配合
通过以上分析,我们不难看出:在企业税收筹划过程中,外部经营管理层面重在从纳税地点的选择、纳税时间的选择、税收优惠条件等方面研究企业税收筹划问题,是一种企业战略规划,属于一种由企业自主抉择的动态管理;内部会计核算管理层面重在在国家税收法规和会计制度许可范围内,从选用会计处理方法于企业是否有利方面研究企业税收筹划问题,是一种企业内部的静态管理。同时,二者并不是相互孤立的,而是相互联系、相互促进的关系。如资产转让定价必须考虑折旧计提、费用摊销等会计处理方法问题;折旧计提、费用摊销等会计处理方法一经选用,不得随意变动,反过来对企业资产转让定价有一定的制约作用。因此,从这个意义上讲,企业内部、外部两个层面上的税收筹划必须相互配合,形成有机统一才能达到最佳效果。
现实经济环境中,由于我国加入WTO后,各跨国公司争相在我国投资,国际资本流动极为频繁。这些跨国公司一般都拥有丰富的国际理财经验,有的实行税收筹划,增强竞争优势,给我国企业造成极大压力。鉴于此,在激烈的市场竞争过程中,减少企业税负,降低成本费用水平将是提高企业竞争力的一个重要手段。如何在本国与国际法律允许范围内合理筹划企业的各种税金,使企业税负最轻,将成为企业新时期必须研究的重要课题之一。
参考文献:
[1]陈均平.税收筹划在我国企业中的具体应用[J].财务与会计,2002,(11).
[2]李先秋.上市公司的13种造假术.中国注册会计师[J].2001,(12).
[3]王恩政等.财税大辞典[M].黑龙江人民出版社,2002.
摘 要 职业判断广泛地存在于审计的全过程并且极大地影响着审计工作质量。应用职业判断能力，能帮助注册会计师选择恰当的审计方法，敏锐地捕捉相关信息，及时发现潜在风险，提高审计工作效率。鉴于此，本文就简单的论述职业判断在注册会计师确定审计意见类型中的运用。
关键词 职业判断 注册会计师 审计意见 运用分析
职业判断广泛地存在于审计的全过程并且极大地影响着审计工作质量。应用职业判断能力，能帮助注册会计师选择恰当的审计方法，敏锐地捕捉相关信息，及时发现潜在风险，提高审计工作效率。
本文简单的论述职业判断在注册会计师确定审计意见类型中的运用。
一是运用分析性复核评价审计差异。首先，评判在实施阶段对分析性复核发现的异常差异是否有合理解释，审计过程中是否存在重大遗漏，审计取证是否充分适当；其次，检查经审计调整后的财务报表是否具有总体上的合理性，可以就审计调整后的财务报表再次进行分析性复核，检查是否存在尚未发现的异常差异，这些差异是否有合理的解释，是否需要追加审计程序，补充审计证据，是否足以支持审计结论。
二是确定审计意见类型。确定审计意见类型是对整个财务报表的合法性、真实性、公允性做出的判断，决定审计风险及审计责任大小。
确定审计意见类型首先是判断财务报表层次重大错报风险。重要性水平是考虑审计报告类型的重要依据。在运用重要性水平时，必须考虑错报或漏报的金额和性质对财务报表决策人可能产生的影响。将错报金额与重要性水平比较，金额越大，对财务报表产生的影响越大，但小金额错报或漏报的累计，也可能会对财务报表产生重大影响。性质严重和牵涉面广的错报或漏报，也可能误导报表使用者。
其次是考虑审计范围是否受限。应当识别审计范围受限是出自注册会计师的自身因素，不实施必要的审计程序，还是被审计单位人为限制，或者注册会计师及被审计单位难以控制的客观环境的情形，后者如无法聘请到外部专家；境外投资子公司进行审计；境外承包工程项目进行审计；与外国客户往来的函证；煤、气、鱼类及危险化工产品进行监盘。必须考虑审计范围受限的影响是否重大或广泛，以及审计范围受限的性质，被审计单位的有意限制比无意限制更具重大影响。
再次是评价持续经营能力。被审计单位持续经营能力是影响其财务报表使用人决策的重要因素之一。注册会计师应当充分关注被审计单位在财务、经营、其他三方面所影响持续经营能力的迹象，从整体上考虑被审计单位是否存在对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。
审计准则列举了对影响持续经营能力的判断迹象，主要有财务状况恶化出现资不抵债（即由于巨额亏损出现引起所有者权益合计为负数）无法偿还债务；无法继续履行重大借款合同中的有关条款；存在大量不良资产长期未作处理；存在对外大额担保和案情诉讼等或有事项引发出的或有负债；投资失败造成财务资金损失巨大。对单一或少数产品、顾客或交易的依赖；失去主要市场、特许权或主要供应商。违反有关法律法规或政策被停止经营；股权转让频繁等。
影响持续经营能力的判断迹象可能很多，当存在一项或者多项迹象时，是否必然影响被审计单位持续经营能力要根据具体情况区别对待，譬如，科技型企业资产负债率可能很高，但科技型企业更多地是智力和人的因素影响，评价企业偿债能力，往往将无形资产排除在外，而负债构成包含的可能是国家扶持资金。评价这类企业，应该考虑无形资产、研发项目、技术因素及市场前景。宁海县有家旅游用品公司多年未经营，且净资产为负数，但其关联方经济实力比较雄厚，长期为其提供担保，这家公司存在的目的就是作为一个连环担保的壳体。笔者2008年前曾审计过一家服饰生产企业，连续几年净资产为负数，但其有一大块土地未开发，这块土地使用权是升值的，且公司能获得银行的支持，至今这家公司还在维持经营。
再次之是选择适当的审计依据和评价标准。职业判断时要依据审计准则和会计制度，根据审计目的和业务性质选择审计依据，譬如，农业企业及专业合作社，结算方式以现金为主，交易方式一般为一手交钱，一手提货；收购初级农产品由订购合同约定，开具的收购专用发票是不完整的，一般没有农产品出入库手续；部分存货及固定资产无法取得发票入帐；农产品销售对象一般为承包经营者（个体经营者）、农副产品市场、餐馆酒楼等，一般不需要开具发票；生物资产随行就市，容易受市场波动影响，在这种情况下，如用《企业会计准则》为评价标准，显然是不恰当的，只能选择《农业企业会计核算办法》及《农民专业合作社会计制度》。笔者曾审计宁波保税区一家外资企业，智利母公司执行作业成本会计制度，适应合并财务的需要，当然要将现有会计制度调整，选择母公司作业成本作为审计依据。
确定审计报告类型的依据之界限有时是模糊的，审计准则不可能规定每一个具体情形如何出具审计报告。审计准则只规定了出具审计报告的基本依据，错报金额很小，可能出具标准无保留意见审计报告；错报金额重要但不影响财务报表整体公允性，可能出具保留意见审计报告；错报金额对财务报表整体影响重大而且广泛，应当出具否定意见审计报告；由于审计范围受限，不能确认对财务报表的影响，可能需要出具无法表示意见的审计报告。不确定事项可能导致出具带强调事项的无保留意见审计报告；凡能确定对财务报表影响金额的事项，应出具保留意见或否定意见；不能确定影响金额的事项才出具无法表示意见的报告。
审计实务中，常见的误用审计报告类型：譬如，注册会计师以审计范围受到限制为由，以保留意见或无法表示意见代替应执行的审计程序；部分往来款（如与外国客户往来）无法函证或存货的某一方面（如计价）无法认定，但对国内客户可以函证或替代测试或对存货已监盘，却对整个往来款项及存货保留意见；扩大强调事项段使用范围，带强调段的审计报告变成了保留意见的一种变通形式；否定意见的审计报告与拒绝表示意见的审计报告的界限依据有时不甚分明，拒绝表示意见又有可能成为否定意见的另一种“体面”的替代；长期股权投资未采用权益法核算，对资产总额及利润的影响已达30%以上，并且改变盈亏趋势，却用保留意见代替否定意见的审计报告；当被审计单位净资产为负数或存在不确定事项时，反而没有强调对持续经营存在疑虑；以注册会计师代编的被审计单位财务报表附注代替审计意见，如，某进出口公司附注写“长期股权投资是以××、××股东名义投资的”，审计报告正文无任何表示；“夸大”被审计单位财务报表存在的错报或漏报的可能，有时，注册会计师可能认为执行了“满意”的审计程序，获取了“充分、适当”的审计证据，但分析被审计单位的内部控制及经营环境，心里仍不踏实，便找一个“恰当”的理由，发表保留意见，谨慎地保护自身利益。笔者曾审计过一家投资公司，所有大额的往来款均已取得函证或替代测试，但考虑到投资公司业务的特殊性，仍有可能存在民间借贷利息收入未入帐、无法弄清往来款交易的经济实质等，且实务中，并不是由注册会计师自始至终控制函证的过程，存在固有风险，就对其他应收款发表了保留意见，但后来行业检查，检查组认为，其他应收款项目已取得函证，应对其发表标准无保留的意见。通过这一审计项目，一方面说明注册会计师了解被审计单位的经营环境及站的角度不一样，可能也会产生判断分歧；另一方面说明检查风险与实质风险有时是相互矛盾的，过度谨慎也可能会误导财务报表使用者失去良好的投资机会，需要注册会计师在两者之间进行平衡。
审计判断标准有时是变动的，需要注册会计师根据变化了的情况进行调整。笔者多次见到，有的注册会计师出具清算报告，符合《外商投资企业清算办法》，实际上，《外商投资企业清算办法》已于2008年1月废止；民间非营利组织原参照事业单位会计制度固定资产不计提折旧，但不计提折旧无法反映固定资产的损耗情况，2005年实施的《民间非营利组织会计制度》规定，民间非营利组织应当对固定资产计提折旧。典当行原执行《金融企业会计制度》，2009年执行《企业会计制度》；担保公司属于金融业务的性质，应该执行《金融企业会计制度》，实务中，不少担保公司仍然是按《担保企业会计核算办法》、《企业会计制度》核算。这时，如连续审计前几年财务报表，需要转换为当时适用的会计制度，这种转换有可能导致被审计单位原来符合《企业会计制度》，现在不符合《金融企业会计制度》，由无保留意见变成了保留意见。
职业判断不能仅局限于审计准则和会计原则。譬如，审计准则只规定有限公司验资标准，实务中，有时会遇到个体印刷厂及合伙企业也需要验资，这时是否就不能鉴证了呢？亦或是参照审计准则精神？审计准则和会计原则有时是矛盾的，也会影响职业判断。公允，未必真实，历史成本下未开发的土地使用权以及房屋建筑物就不能反映资产的真实价值；真实、公允的会计处理也未必合法，股东借款记入其他应收款是符合企业会计制度的，但工商可能认为有抽逃资金嫌疑。2006年2月的新审计准则，增加了对法律法规的考虑。实务中，发现洗钱嫌疑，如披露又违反职业道德准则中为客户保密原则。典当业原先执行《人行典当会计制度》，现改为执行《企业会计制度》，体现在报表上同城典当行之间可以相互拆借资金，并设置与投资有关的科目，但现行《典当管理办法》规定典当行不得对外投资。这时，应考虑对财务报表使用人的决策影响，以可接受风险水平为依据，确定恰当的审计报告的类型及措辞。
审计实务中，有时还会遇到这样一种情形，即地方政府部门为适应地方经济发展需要制定的土政策，譬如，×县规定企业挖潜改造资金记入“其他应付款”（应为专项应付款），而宁波××区又规定将收到的“中小企业技术创新基金”记入“补贴收入”（应为专项应付款），这些规定往往是税务机关根据税务任务的完成情况，为调节地方经济的发展而采取的临时措施，一般也不正式下文，而是通过内部学习会议形式规定，于是整个县区都是这样进行帐务处理的，但我国法律适用原则是法律优位，高于部门规章，新法优于旧法，财政与税务分属不同的部门，我们审计的依据是否符合《企业会计制度》，但也要考虑地方政府制定这一政策的初衷及良好愿望，考虑对财务报表的影响程度，以适当的方式（譬如，附注说明）披露即可（而不能机械的发表保留意见）。
审计实务中，经常可以见到审计报告措辞表述含糊，保留意见或否定意见不能确认错报对财务报表的影响金额，如，“贵公司应收帐款未计提坏帐准备”、“贵公司应收帐款未能实施函证”、“贵公司长期股权投资未采用权益法核算”、“贵公司长期股权投资未取得被投资公司财务报表”、“贵公司开办费未于开始经营的当月一次性摊销”等，这样的表述，无助于财务报表使用者进行决策。
【关键词】税收筹划;必然性;筹资;投资
一、税收筹划的涵义
税收筹划又称为纳税筹划、税务筹划、纳税策划等,是纳税人依据所涉及的税境(tax boundary)和现行税法遵循税收国际惯例,在遵守税法、尊重税法的前提下,根据税法中的“允许”、“不允许”以及“非不允许”的项目和内容等,对企业涉税事项进行的旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的谋划、对策与安排。从学科建设的角度分析,税务筹划既可以是税务会计的一个组成部分,也可以单独作为一个学科,因为不论税务会计、还是税务筹划,都是涉及两门以上学科知识而形成的现代边缘学科。如果将税务筹划视为一门新兴的边缘学科,它应该属于财务学的范畴(即财务专业的专业课)。随着市场经济体制的日趋完善,税收筹划必将成为企业生产经营过程中不可缺少的重要组成部分。
二、税收筹划的意义和可行性
(一)税收筹划的意义
1.进行税务筹划,有利于促进企业合理安排其经营理财活动,提高企业的经营管理水平。效益是企业经营活动的出发点和归宿点,企业效益的取得中非常重要的一环是进行科学的决策。为作好科学决策,企业必须关注税收因素。通过进行税务筹划,有利于帮助企业投资者分析税负轻重,作出正确、合理、科学的经营、投资决策,以提高投资效益,减少经营风险,获得最佳效益。
2.进行税务筹划,有利于实现企业利润最大化目标。在市场经济体制下,企业是独立核算、自主经营、自负盈亏的市场主体,税收的强制性、固定性使企业不能忽视税收活动对企业的影响:首先,税收支出的多寡直接影响着企业流动资金的周转;其次,税收支出是否计入企业成本直接影响着企业的税负;再次,当企业和税务机关在税法理解上发生偏差时,企业的态度常常会决定企业所处的地位。从广义上讲,企业在筹资、投资等决定企业未来发展方向的决策中引入税务筹划,会对企业的决策产生影响,进而影响着企业最终收益最大化目标的实现;从狭义上讲,企业对生产经营中具体到某种产品的税务筹划,有利于企业实现整体税负最低目标。
3.进行税务筹划,可以使企业避开“税收陷阱”,尽可能地减轻税收负担。随着经济的发展,税法将越来越完善,也越来越复杂。其中存在着一些不容忽视的条款,纳税人一旦粗心大意,就可能要付出更大的代价,这将影响纳税人的财务收益。如我国税法规定,纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务,应分别核算不同税率的货物或者应税劳务的销售额,未分别核算销售额的,从高适用税率。诸如此类的税收政策在税法中很多,企业应该认真研究这些政策,积极创造条件使企业符合税法规定的优惠政策,以利用这些优惠政策降低税负。如果企业不注重对税法条款进行研究,不进行事前筹划,就有可能掉进“税收陷阱”、增加税负。
4.进行税务筹划,有利于实现国家宏观调控。税收兼有经济调节和法律约束两项功能。国家为了实现整个国民经济的协调稳定和高速发展,必然要利用税收这一经济杠杆,通过制定不同的经济政策来调整经济结构,使之趋于合理。正是由于企业自身具有强烈的节税欲望,才使国家能够利用税收杠杆来调整纳税人的经济活动,从而实现税收对经济的宏观调控作用。
(二)税收筹划的可行性
企业出于对经济利益的追求,对投资、经营和理财等方面进行税收筹划是完全必要的,但税收筹划的实施必须有一定的经济环境和相应的配套措施作为前提。现阶段,企业实施税收筹划具有一定的可行性,这主要表现在:
1.税收是政府宏观调控的重要经济杠杆。国家征什么税、征多少税、如何征税,无不体现政府的政策意图。税收的法律、法规和政策往往是针对不同部门,不同行业,不同企业和不同产品,实行区别对待的,对需要在税收上鼓励的,往往少征税或不征税,对需要限制的,往往多征税。因而企业如何纳税,往往存在多个可选择的方案。企业可以通过对自身行为的调整,避开税收所要限制的方面,达到国家规定的、可以鼓励的政策条件。这样既有利于企业的微观发展,又达到了降低税负的目的。
2.现行的财务会计制度中,有些规定是有弹性的,有些财务处理可以自由选择确定,如存货计价方法可以有先进先出法、加权平均法等。固定资产折旧可以有直线法与加速折旧法。企业环境和自身的个性情况,充分地运用这种合法的可选择的自由,选择那些有利于自身的财务处理方法和会计核算方法。
3.从短期上看,税收筹划在提高企业经济效益的同时,导致了国家的财政收入的减少。但这种减少其实是国家本身的意图之一。因为国家正是通过牺牲税收收入来换取经济政策的的贯彻落实和国家产业结构的优化调整。从长期看,企业经济效益的提高,意味着涵养了国家的税源,有利于国家长期财政收入的增长。因此,国家对正当的税收筹划行为持肯定和支持的态度。这也是税收筹划行为得以顺利进行的重要保证。
4.国家的税收法律、法规,虽经不断完善,但仍可能存在覆盖面上的空白点,衔接上的间隙处和掌握尺度上的模糊界限等,也为企业税收筹划提供了可能。 税收筹划是企业应有的权利,通过对企业税收筹划的肯定和支持,促进企业依法纳税、也是依法治税的必然选择。
三、企业税收筹划的方法
(一)企业筹资的税收筹划
1.债务资本与股权资本的选择。根据税法规定,负债的利息作为期间费用,可以税前扣除,这样负债资金成本就具有冲减所得税税基,抵税的作用;而股息不能列为期间费用,股权资本不得税前扣除,只能从税后盈余中支付。当企业的息税前利润率高于债务的利息率时,负债筹资可以提高权益资本的收益水平,并可获得节税效益;但是负债资金过度增加也会导致负效应出现,因为债务利息固定且定期支付,如果负债的利息率高于息税前利润率,股权资本收益率就会随着债务的增加呈下降趋势。所以,企业进行筹资决策时,考虑债务资本与权益资本的合理搭配,进行纳税和整体效益比较,做出合理选择,达到既能减轻税负,又能实现权益资本收益率最大化的理财目标。
2.融资租赁的利用。税法规定“融资租赁发生的租赁费不得直接扣除。承租方支付的手续费,以及安装交付使用后支付的利息等可在支付时直接扣除,融资租赁设备可以计提折旧并在税前扣除”。如果企业是通过银行贷款来支付租金,其利息同样可以在税前列支。另外,根据我国《增值税若干具体问题的规定》,融资租赁业务,无论租赁货物的所有权是否转让给承租人,均不征收增值税。所以说融资租赁对租赁双方在纳税上都有相对的优惠条件,是一种较好的筹资方式。
(二)企业投资的税收筹划
投资筹划策略税负的轻重,对投资决策起着决定性的作用。纳税人(投资者)在为进行新的投资进行税收筹划时,基于投资净收益最大化的目的,应从投资行业、投资方式、企业的组织形式等方面进行优化选择。
1.投资行业的选择。投资者在进行投资时,不应忽视投资国的有关行业性税收优惠及不同行业的税制差别。例如,我国不同行业之间的所得税税负差别较大。税负较轻的,如在高新技术产业开发区对高新技术产业的投资,企业所得税税率为15%,且从获利年度起免征所得税2年,减半征税3年。而没有税收优惠的其他行业企业所得税税率一般为25%,并且没有减免税期。目前世界各国都普遍实行行业性税收倾斜政策,只是处于不同经济发展阶段的国家,其税收优惠的行业有所差别。
2.投资方式的选择。投资可分为直接投资和间接投资。直接投资一般指对经营资产的投资,即通过购买经营资本物,兴办企业,掌握被投资企业的实际控制权,从而获取经营利润。间接投资是指对股票或债券等金融资产的投资。一般来讲,进行直接投资应考虑的税制因素比间接投资要多。由于直接投资者通常对企业的生产经营活动进行直接的管理和控制,这就涉及企业所面临的各种流转税、收益税、财产税和行为税等。而间接投资一般仅涉及所收取股息或利息的所得税及股票、债券资本增益而产生的资本利得税等。投资者在进行直接投资时,还面临着收购现有亏损企业或兴建新企业的选择,这其中也存在一个税收筹划问题。如果税法允许投资企业与被收购企业合并报表集中纳税,则盈亏互抵之后投资者所得税税负将有所减轻。当然,假定新建企业投产后将产生账面亏损,由投资企业集中纳税,则其整体税负同样会有所减轻。这就要求投资者依照税法的有关具体规定,结合自身状况进行综合决策。
3.企业组织形式的选择。现代企业包括公司和合伙企业(包括个体经营企业)。公司又分为有限责任公司和股份有限公司。一些大型集团公司,尤其是跨国公司,其内部组织结构极其复杂,组织形式多种多样,有的为金字塔型结构,一个母公司下设众多子公司或分公司,子公司下又设子公司等;有的为双母公司结构,即一个集团内设两个并行的母公司。公司内部组织结构不同,其总体税负水平也会产生差异。这主要是因为子公司与分公司的税收待遇不一致。从税法角度看,子公司是独立纳税人,而分公司作为母公司的分支机构,不具备独立纳税人资格。一些国家对外国公司的分支机构所实现的利润,在征收公司所得税以外,还要开征一种“分支机构税”,即对分支机构扣除已征的公司所得税后的全部利润再征一道税,而不管其税后利润是否全部汇回国外母公司。而对于子公司,在征收公司所得税之后,仅就其汇回给国外母公司的股息部分征收预提所得税。也有些国家只就分支机构未再投资于固定资产的利润部分征税。因此对跨国投资者而言,一般在国外建立子公司较分公司有利。而对于国内投资者来说,情况就不一样了。因为分公司不是独立纳税人,其利润或亏损结转给总公司,由总公司统一集中纳税,这样总公司和各分公司之间的盈亏在计税时可以互抵,而母公司与子公司之间则不享有这一纳税优待。如果总机构与子公司或分支机构适用税率不同,则上述情况又将发生变化。实际上,设立子公司与设立分公司的节税利益孰高孰低并不是绝对的,它受到国家税制、纳税人经营状况及企业内部利润分配政策等多重因素的影响,这是投资者在进行企业内部组织结构选择时必须加以考虑的。
(三)企业经营活动的纳税筹划
销售方式的筹划有销售折扣、销售折让、以旧换新销售、还本销售以及现销和赊销等,企业应根据各种方式的税收特点进行筹划。如在税法规定中,销售折扣和还本销售这两种销售方式中不得扣除销售折扣额和还本支出而应以全部销售额计税。而折扣销售的销售方式则规定如果纳税人采取折扣方式销售货物,如果折扣额和销售额在同一张发票上分别注明,可以按照折扣后的销售额征收增值税;如果将折扣额另开发票,则不论会计上如何处理,均不得从销售额中减除销售额。企业在进行税收筹划时要善于选择经济的销售方式。
销售地点的筹划主要包括对进销、代销与自产自销、内销和出口、直接出口与委托出口的选择。我国税法规定,对于出口商品的增值税实行零税率,而内销产品则要负担17%的价外税,尽管出口商品的国际市场价格有可能低于其国内市场价,只要其差幅达不到17%,出口较内销有利,反之企业则应选择内销方式。
(四)利润分配决策中的纳税筹划
股利分配政策主要包括按时分配与推迟分配,现金股利与股票股利,以及货币分配与实物分配等多种选择。股份公司的股利分配政策不仅影响到其股东的个人所得税,而且也影响到该股份公司的现金流量。常见的企业股利的分派形式有现金股利和股票股利。对股份制公司的股东来讲,如果企业发放现金股利,股东须按其股利数额缴纳20%的个人所得税;如果企业将准备发放的现金股利转变为本公司股票支付给股东,股东就可避免上交个人所得税,获得较多的资本收益。企业税后利润分配后形成的资本积累,包括实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润,它们是内部融资的重要来源。企业如果将其用于扩大再生产,开发新的投资项目,可以享受政府投资退税的优惠政策。为鼓励外资企业的再投资,我国税法制定了若干优惠政策,如“外商投资企业的外国投资者,将从企业取得的利润直接再投资于该企业,增加注册资本,或者作为资本投资再开办其他外商投资企业,经营期不少于5年的,经投资者申请,税务机关批准,退还其再投资部分已缴纳所得的40%税款。对外商在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或先进技术企业,以及外国投资者将从海南经济特区内企业获得的利润直接再投资于海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业,经营期不少于5年的,全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款”。如果外商投资企业将其从企业取得的利润进行符合条件的再投资,不仅可以“节约”其应纳税款,而且扩大了再生产,增大了利润规模的机会。这是利润分配的方式也顺应了我国税法鼓励的方向。
以上分析只是关于纳税筹划浅显的见解。目前不少企业已经开始认识到纳税筹划对企业财务管理的重要性,国内关于纳税筹划的理论研究已取得了一定成果,但由于我国的经济环境和税法及税收政策还有待进一步完善,我国的纳税筹划还处于起步阶段。随着经济的发展,以及税收法制化过程的加快,人们将会对纳税筹划有一个较全面的正确的认识,不断提高纳税筹划意识,中国企业将越来越多的利用纳税筹划来当家理财以及维护自身的合法权益,纳税筹划在中国必将有所发展。
参考文献
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