发布时间：2023-11-16 10:40:48
序言：写作是分享个人见解和探索未知领域的桥梁，我们为您精选了8篇的公司审计案例样本，期待这些样本能够为您提供丰富的参考和启发，请尽情阅读。
公司治理（corporate governance）明确地作为一个“概念”出现在经济学文献中最早是在20世纪80年代初期，但要从思想渊源上看，最早可以追溯到亚当?斯密。他在1776年出版的《国民财富的性质和原因的研究》中指出，由于股份公司的财产属于外在于公司的所有者，因此“要想股份公司董事们监视钱财用途，像私人合伙公司伙员那样用意周到，那是很难做到的。……这样，疏忽和浪费，常为股份公司业务经营上多少难免的弊窦。”
但迄今为止国内外文献并没有给公司治理下一个统一而公认的概念。多数学者认为公司治理是一个与制度有关的问题，制度设计的科学，权力安排的合理就能平衡各方利益，达到公司的目标――企业价值最大化，否则就会出现逆向选择与道德风险。公司治理的提出也是基于经营者控制、股东与经营者之间存在事实上的信息不对称，这也引出了关于公司治理价值取向的两种观点，一种认为，公司治理的中心在于确保股东的利益，确保出资者可以得到其应得到的投资回报，因而股东在公司治理中占有主导地位，另一种观点认为，公司治理应考虑包括员工、供应商、政府和客户等在内的利益相关者的利益，公司治理研究的应是包括股东在内的利益相关者之间的关系，以及对他们关系作出规定的安排。对于这两种价值取向，笔者认为，在美国等发达国家，应偏向第一种价值取向，而以我国目前的实际情况，则应偏向第二种价值取向。这是因为在我国的股权结构很不合理，现实中中小股东总是处于劣势，一股独大现象成了公司治理的顽症。所以本文从保护中小股东的利益出发，阐述公司治理过程中的审计制度安排问题。
内部审计制度安排――审计委员会制度
1939年纽约股票交易所（NYSE）提出，上市公司应在董事会下设立一个主要由独立董事组成的专门委员会，负责聘请外部审计师和协商审计事宜，以保证外部审计的独立性。为在委托关系中引入监督机制，审计委员会应运而生。西方国家审计委员会都是在公司内部设立的从属于董事会处理有关财务与会计监督等专门事项的职能机构。可以说，审计委员会已经成为公司内部最为重要的机构，其对保证审计的可信度、实现董事会对公司的有效控制以及提高公司的治理水准，都起着至关重要的作用。
在西方发达国家，有着不同的公司治理模式，审计委员会有着不同的制度安排。总体来说，有着以下三种制度安排：
英美的治理模式是单层董事会制，董事会内设立执行委员会、审计委员会、提名委员会、薪酬委员会、公共政策委员会等专业委员会来分别履行不同的职责。审计委员会是必设的专业委员会之一，而且强调独立董事在审计委员会中的地位和作用。
德国采用的是双层董事会模式，由股东大会和工会选举出第一层监事会，再由监事会提名组成管理董事会。监事会和管理董事会分别履行监督职能和执行职能。监事会内设审计委员会、薪酬委员会、提名委员会等专业委员会。监事会完全独立于管理董事会，并且层次高于管理董事会，居于领导和监督地位。监事会里的审计委员会作为上市公司的监督机构来发挥作用。
日本的上市公司不设立审计委员会，而是设立监事会和董事会，两者具有平行的地位，都对股东大会负责，各自行使监督和经营的职能。实际运行中，日本监事会的人选常由大股东提名，因此，监事会实际上从属于董事会，监督职能弱化。
在我国，《公司法》明确规定上市公司必须设立股东大会、董事会和监事会。这实际上是采纳了日本的做法，而中国证监会于2002年1月的《上市公司治理准则》则要求董事会下设审计委员会，这实际上是采纳了英美的做法。证监会之所以要求上市公司设立审计委员会，可能与实践中的监督弱化有关，因为日本的治理模式在其本国也受到了很大的冲击，以致于日本企业治理结构论坛在1997年3月30日公布的中期报告《企业治理结构论的原则――关于新日本型企业治理结构的思考》中，计划5年内启用外部监事制度，最后逐渐由外部董事组成的审计委员会来替代监事会制度。
从《上市公司治理准则》中规定的审计委员会的职责我们可以断定，设置审计委员会的目的就是用来监督管理层的行为，最终维护全体股东的利益。但审计委员会仿照英美的做法设在董事会下并不能达到预期目的。其原因是：
中国目前公司的经理层与董事会同属于管理层，他们有着一致的目标函数。沪交所与深交所的上市公司可以划为这么几类：国有独资上市公司、国有控股上市公司、民营制上市公司。在前两类上市公司中，董事会成员都是由国资主管部门委派，经理人员也是政府行政任命，董事会对经理层没有监督的动机。企业业绩是他们目标函数共同的自变量，所以，为了个人薪酬与晋升的利益而产生合谋。后一类上市公司，到目前为止还没有摆脱“老板＋经理人”及家族经营的模式。职业经理人不能发挥其应有的作用，下面是在沪交所随机抽取的10个样本中其高管人员的分布状况（见上表）：
以上的抽样结果支持了上面的分析，在这样的状况下，公司董事会成员没有足够的能力与独立性来阻止机会主义管理行为，设在董事会下的审计委员会也就不能发挥其应有的监督作用，而成为高管人员的“服务机构”，当审计人员或审计委员会变得无效时，投资者和债权人经常会滞后观察到问题，比如由于公司实质性的错误或欺骗性陈述、实质性的遗漏而导致的许多欺骗性案例。
流通股所占比例太小，流通股股东不能左右公司的决策，非流通股大股东撑控着董事会与经理层。
以上分析说明了在董事会下设审计委员会不符合中国的国情。笔者认为，我们应借鉴德国的做法，在董事会与监事会平行的前提下，在监事会下设审计委员会，强调监事会的独立性。这样就会减少董事会与经理层的合谋，保护投资者及利益相关者的利益。
外部审计制度安排――CPA事务所审计
完整的公司治理包括内部治理和外部治理，任何公司的治理都是这两种治理的统一。表现在审计制度上，内部治理就是前文所述的审计委员会，外部治理则是独立审计。
审计已成为“商品”
当CPA事务所实力增强了，许多小事务所通过合并组成大事务所以战略性的、低成本的获得新的客户。对审计客户的竞争就变成了会计职业的一个新特征。象许多竞争性行业一样，成本是决定成败的关键。所以许多事务所一方面竞相降低成本提供审计服务，另一方面则争相进入有利可图的咨询业务。
上市公司与事务所进行合谋也加速了审计的商品化。事务所按照委托人的意愿去提供审计意见，把监管部门赋予事务所提供审计意见的权利作为一项“商品”出售给上市公司，而上市公司购回这项“商品”就可以满足管理者的各种机会主义行为。
从成本效益原则看，目前国内事务所的制度安排也促使了审计的商品化。不管事务所具体采取何种组织结构，但基本上是有限责任制，在法律上这种制度无法对投资回报进行追索。在有限的注册资本与巨大的合谋利益相比之下，公允的天平就会倾斜。
审计环境降低了审计质量
审计聘任制度的表面上独立审计机构是由股东大会聘请的，但实际上是由上市公司的人聘用的，所以CPA不得不向上市公司的人“寻租”与“合谋”，在有限责任制下，取得双方利益的最大化。前文已述，中国公司的董事会与管理层有着复杂的关系，本应由审计委员会来聘请审计机构，实际上是由管理层来操作。管理层聘请审计机构来审计管理层的业绩，主动权便掌握在管理层手上。使得审计丧失了其应有的独立性，从而降低了审计质量。
当委托公司的经理或董事会成员与注册会计师有着复杂的联系时，注册会计师就会发现他们的工作与公司的经理们是利益相关的，他们必定要考虑到如果没有审计服务管理当局要为此支付多少，而在同时，他们又要调查“焦点”，为他们进行独立审计的遗漏负责。对此，审计人员就不能坚持独立性。
CAP事务所的双重角色
CPA事务所在执业过程中扮演了双重角色，一方面扮演的是独立审计师，另一方面扮演的是委托公司的管理咨询。当事务所一方面要对委托公司进行独立审计，另一方面又要对委托公司进行管理咨询与税务等非审计服务时，委托人的损失使得审计人员不能很好地进行职业判断，必然会有失公允。在国内对于事务所是否应该进行非审计服务，在理论界存在着争论，如吕国祥、汪宁等认为管理咨询有利于事务所获取规模经济，分散风险，并最终获得范围经济等好处。但笔者认为事务所发展管理咨询、税务等非审计服务时至少应回避“同一主体原则”，即管理咨询和税务等服务应交给那些没有审计人员参与委托公司目前审计的事务所。
CPA事务所当然不仅仅只存在上面分析的问题，笔者只是从以往学者已研究的基础上提出一些新的思考。要解决这些新的问题，也提出两点新的建议与思考。
对事务所的聘任应采取公开招标的方式。这样使得委托人选择事务所的“自由”受到限制，也促进了事务所之间的良性竞争，最合理地配置了双方的有限资源。通过公开招标，增加社会的监督，使委托人与事务所之间的博弈地位对等。
关键词：深基坑；支护工程；方案；推理机制；优化设计
一、深基坑支护工程的组合方案优化设计
在深基坑支护工程中，所涉及到的因素有很多，如力学、施工场地环境、施工工艺以及施工技术等的。由于深基坑开挖工程和支护工程的方案种类相对较多，通过各种方案的互相匹配，不仅能够演变出不同整体支护工程方案，同时还可演变出细部结构的各种优化设计方案。因此，在组合各种施工方案时，应基于各种方案自身的特征来实施优化组合。
（一）深基坑支护工程的系统优化设计原则
第一，将定性规则和量化计算有机结合，按照工程条件来进行基坑边坡土体作用力的计算，在计算过程中，所用计算理论为郎金理论与库伦理论。同时，将围护结构与支撑体系的设计可否使土体作用力达到平衡来作为设计依据。
第二，在土体作用力计算结果中应包含开挖方式以及降水效果，将用料的数量或者所用材料造价成本作为优选的参考依据，而各施工方案仅为定性优选所需的参考依据。施工方案的选择工作可从工程的资料库来实施。
第三，在明确支护方式时，可事先给定任意一个支护方式，对于土体作用力不可达到平衡的支护方式剔除，循序渐进地来选择支护方式。可借助于三级选优这一方式来实施优化设计。
（二）组合流程与方式
基于系统优化理论这一角度，对于深基坑支护工程系统所涉及到各因素实施归类，并划分为成为相对应的各研究层次，接着又将每一个层次划分为N个子系统，这些子系统互相独立且互相联系。把系统运行的这一初级子系统得到的结果看作二级子系统的边界条件或者相对应的输入量，以此使系统进入至二级优化，循环上述步骤，一直到完成整个系统的优化分析为止，通常情况下，基坑支护系统所需的第一级要素一般为土方开挖、支挡结构体以及降排水所构成，这三个方面内容之间的整体作用关系如图1所示。从图1中可知，基坑支护工程系统中的一级子系统就为土方施工、降排水以及支挡结构所构成，基于此，可进一步将这三个子系统实施划分，将其划分成为二级子系统。
三级优化目标与组合的模式主要表现为以下三点： 第一，一级：这一级为系统优化总目标，其优化的过程主要是对完成二级优化以后且已经达到了最优目标的这三个输入量实施方案组合，这三个输入量就是土方开挖系统、支护结构体以及降排水，并将造价最低看作为优化目标，以此来实施一级选优。第二，二级：即对完成了三级优化以后，且已经达到了最优目标的挡土体结构、土体补强以及支撑体系这三个子系统实施方案优化组合，并且将支护结构体的最低造价看作于优化目标来实施二级选优。第三，三级：将挡土体的最低造价当作目标，针对不同挡土结构的特点来实施三级优化，其中土体补强与支撑体系这两个系统同样也按照这种方式来实施三级优化。
经过优化目标的明确与深基坑工程系统的综合分析，借助于计算机的应用，确定优化流程，即首先实施方案的初选，接着细部优化，最后实施综合评判，通过造价最低这一原则来选优。在深基坑支护工程系统的优化设计过程中，细部优化是非常重要的一个环节，必须要引起足够的重视与关注。在优化设计中，为便于计算求解，可把工程的设计参数看作于离散变量常见值来实施组合，加大组合数量的控制力度，简化优化模型。影响工程优化方案最终决策的一个关键因素就是造价比较选优，造价评估是基于各地所编制的具体预算定额，通过工程总造价以及工程量的估计所获得的。基于上述内容，在本次研究中借助于各种编程软件编制了相应的优化分析程序，该程序具备比较、分析、出图以及计算等各种功能，其核心计算模块为VC++，即Microsoft Visual C++，具备集成开发环境的特点，能够提供各种编程语言，如C语言、C++以及C++/CLI等，且数据的输入与输出前端均采用的是VB，即包括协助环境的一种事件驱动编程语言，该语言具有快速应用程序开发系统与图形用户界面，便于和数据库的连接。
二、案例应用分析
（一）工程概述
该大厦位于该市二环周围，其建筑的总面积为66180m2，其占地面积为3741m2，建筑的总高度为103.7m，且建筑的平面形式为方形布置，地下总共为四层，基坑底部最深处，标高-22.7m，其基础是钢筋混凝土稀梁板阀基。由于该工程处于繁华地带，在施工运输上述较为困难，同时环境标准要求也相对较高，土方的开挖难度较大，基础的埋深较大，二次搬运量相对较大。鉴于此，利用所编制的优化分析程序，基于工期性能指标、方案经济性以及施工工艺复杂程度对该方案实施排序与筛选，通过不同方案的对比分析，基于该工程地质情况和周围建筑实际情况，在本工程中，基坑支护采取的是挡土墙、混凝土灌注桩、锚喷护壁以及锚杆等联合型支护结构体系。
（二）具体措施
第一，基坑土方的开挖采取分布实施的方式，通过暴露坡面自身的直立能力来明确分布开挖的实际深度，为保证锚喷网正常的施工，为其提供一个良好且合理的施工环境，每一层开挖的深度保持在1.5-2m区间，坚决不可超深开挖。同时开挖的长度应该基于交叉施工时坡面稳定性的保持来明确，通常情况下，在同轴线上，其开挖长度在15-20m区间。此外，在开挖过程中，为避免对支护土层产生影响，必须要严格按照标准要求来修坡，以免因开挖所产生的误差使得基坑尺寸受到影响。
第二，在锚杆施工过程中，首先应该明确锚杆成孔，按照要求来凿孔。接着安装锚杆，根据设计所明确的各锚杆长度与直径，进行锚杆的加工。在加工过程中，为确保锚杆处于孔核心位置，在间隔大约1.2-2m位置处焊接一个相应的居中支架，紧接着再把锚杆放于孔内。
为确保锚杆和周围土体能够紧密粘和，要特别加强注浆作业的控制，在本次工程中，注浆采取的从里向外的注浆方式，把注浆管插入至距离孔底大约0.5m位置处，同时在孔口处还应绑扎相应的止浆布袋，以免浆液的流出。
第三，设置相应的测点，采取动态监测的方式。在报警值出现以后，应加大监测的频率，监测的重点主要为地面下沉值与坡面位移值，对施工现场周围环境变化以及基坑自身变形情况实施动态监测，及时进行施工流程的调整，以此为工程的设计以及施工等提供合理且科学的信息，从而实现设计与施工的最优化。
第四，超过-16.5米应采取半圆旋喷桩和支护桩来共同形成为止水帷幕，低于-16.5米则采取摆喷桩止水帷幕。首先利用钻探机来实施引孔，接着在成孔井内进行桩机喷管的旋喷以及摆喷。其中在提升时，若孔口未返浆，必须要喷射到返浆为止才可继续进行提升。喷射过程中，要注意喷枪口和受喷面之间的距离应控制在1-1.2米区间，以免因距离过大对混凝土密实度造成影响。
结束语
综上所述，在深基坑支护工程设计与建设过程中，应充分发挥基坑边坡土体自身所具备的这种支撑潜力，通过支护类型、施工方案、环境适用性以及降水技术等情况的综合考虑，基于造价最低这一原则来实施三级优化，从而确保优化设计方案满足工程建设需求。
参考文献
原告：上海大华化轻工业公司（以下简称大华公司）。
被告：孔德凯，男，50岁，无锡六合微电子技术研究院院长。
1987年6月，大华公司与孔德凯经中介人介绍，双方签订了一份“转让安全节能电镀循环过滤加热器专利申请权合同”。合同约定：孔德凯将自己的非职务发明“安全节能电镀循环过滤加热器”的专利申请权转让给大华公司，由大华公司自主办理专利申请，孔德凯永远放弃本产品实用新型专利申请权，即使大华公司只实施，未申请专利，孔德凯也不提出申请；大华公司同意支付给孔德凯专利申请权转让费10万元，付款方式是：合同签约后预付5万元，合同公证后补付5万元；合同签字生效后，即由大华公司到公证机构办理公证手续。合同还约定，以后不论大华公司在生产中的经济效益如何，孔德凯无权再要求大华公司支付报酬，亦不承担经济退回风险。
合同签订后，大华公司分二次支付给孔德凯转让费6万元（一次1万元，一次5万元），但未按合同规定办理公证手续。孔德凯认为大华公司未按约支付转让费，便于1987年7月23日向中国专利局提出专利申请。1988年6月1日，孔德凯申请的专利经中国专利局公告。据此，大华公司向上海市中级人民法院起诉，要求孔德凯返还转让费6万元，并赔偿违约金1万元。
被告辩称：合同规定合同签字生效后，即由大华公司到公证机构办理公证手续，然而大华公司既未去办理公证手续，也未按照合同约定的方式支付转让费，已构成违约在先。其向专利局申请专利的行为，不影响转让合同的履行。
「审判
一审法院经审理后认为：原告大华公司与被告孔德凯于1987年6月签订的专利申请权转让合同有效，原、被告双方应恪守履行。被告孔德凯在签约后又自行申请专利，属违约行为。故其根据合同收取的专利申请权转让费应全数退还。合同未规定违约金，故原告起诉要求被告赔偿1万元违约金不予支持。本案系被告违约引起诉讼，诉讼费应由被告负担。根据《中华人民共和国经济合同法》第六条、第三十二条第一款之规定，判决：
一、原、被告1987年6月签订的“转让安全节能电镀循环过滤加热器专利申请权”合同予以解除；
二、被告应返还原告专利申请权转让费6万元。
被告承担本案诉讼费640元。
被告孔德凯不服，向上海市高级人民法院提出上诉。
二审法院经审理后认为：专利申请权依法可以转让，但必须订立书面合同，经专利局登记和公告后方能生效。上诉人孔德凯与被上诉人大华公司签订转让专利申请权合同后，未向中国专利局提出登记和公告，不符合合同生效的形式要件，应认定该合同未依法成立。依照《中华人民共和国专利法》第十条第四款和《中华人民共和国民事诉讼法》第一百五十三条第一款第（二）项之规定，判决：
一、维持上海市中级人民法院民事判决第二项；
二、撤销上海市中级人民法院民事判决第一项。
本案二审诉讼费640元，由上诉人孔德凯负担。
上诉人孔德凯不服，向上海市高级人民法院提出申诉。
上海市高级人民法院审判委员会经过讨论认为：一、二审法院对于本案大华公司有无违约在先等主要事实没有查清，一、二审判决认定事实的主要证据不足。二审判决适用法律错误。据此裁定中止原判决执行，由上海市高级人民法院对本案再审。
上海市高级人民法院再审认为：大华公司未按约支付转让费，已违约在先。在新情况下，孔德凯将该技术申请专利，防止他人抢先申请，是对该技术权益采取的保护措施。专利法第十条所称的专利申请权转让，是指已经提出专利申请而尚未授予专利阶段内的技术转让。而本案转让合同所涉及的技术，并未向中国专利局提出过专利申请，因此不是专利申请权转让合同，而是普通的非专利技术转让合同，该条款对本案不适用。至于某项技术在提出专利申请之前，当事人即将他们之间订立的非专利技术转让合同称之为“专利申请权转让合同”，是当事人对法律的误解，不影响合同的性质和实际履行。因此，二审适用《中华人民共和国专利法》第十条第四款认定为专利申请权转让合同未成立，系适用法律错误，应予纠正。在法律适用上，本案合同性质为非专利技术转让合同，本应适用《中华人民共和国技术合同法》，但由于该法是1987年11月1日施行的，而转让合同是1987年6月签订的，该法对此没有溯及力。因此，本案应适用《中华人民共和国经济合同法》，该转让合同系有效合同。经再审法院主持调解，双方当事人自愿达成协议：
一、原审上诉人与原审被上诉人之间对“转让安全节能电镀循环过滤加热器专利申请权合同”不再存在任何权益争议；原审被上诉人不再使用该安全节能电镀循环过滤加热器技术；
二、原审被上诉人同意不再要求原审上诉人退还有关技术转让费用6万元；
三、原一、二审诉讼费由原审被上诉人与原审上诉人各自承担。
上文已经提过，审计人员要想准确把握企业重大错报风险，必须首先从了解被审计单位及其环境入手，了解企业所处的发展战略时期、经济环境、行业状况、经营风险等会对会计报表产生重大影响的因素，从而形成对被审计单位可能出现的经营风险、财务风险进行整体评估。因此，在审计教学中，为了培养学生的综合分析能力，应多采用以案例分析为主，理论讲述为辅的教学方法。案例要选取综合性案例，且有典型性。建议在讲授时，可选用一个公司为代表，在不同审计阶段，可采用不同侧重点，不同方式围绕该案例进行教学，有助于提高学生的综合分析能力。例如在分析被审计单位及其环境时，多采用引导式教学，引导学生对企业所处行业背景、企业发展阶段、宏观经济环境等进行主动分析，使学生有初步的风险意识和了解被审计单位及环境对审计工作所起的关键作用。案例可直接选取上市公司为对象，让学生主动进行资料查询与搜集，分析该公司及其所处环境，初步评估该公司可能存在的重大错报风险。通过真实的案例，提高学生的学习兴趣和自主学习、自主思维的意识。此种教学方式也是国外审计课堂中所常采用的。在具体分析各事项可能产生的重大错报风险时，主要采用启发式、讨论式教学方式。可让学生围绕某一个或几个事项，讨论该事项可能产生的重大错报风险，最后由教师进行总结。讨论案例目的不是在于给出正确答案，而是在讨论过程中培养学生养成积极的审计思维方式，最终目的仍是提高学生综合分析能力。
（二）应更加注重培养学生的风险识别能力
善于识别和发现风险，是风险导向审计对审计人员的一项基本要求。要求审计人员从更广阔的视角，形成对被审计单位经营风险、财务风险的整体评价。它强调审计人员审计工作重心前移，重视审计计划，重视重大错报风险的识别和评估，重视针对重大错报风险的实施程序，从而减少审计失败的风险。因此，在教学过程中，首先要不断为学生强调识别风险对审计成败的重要性，甚至可以通过审计失败案例的介绍，引起学生对风险的关注。其次，为了帮助学生有效发现风险，可从发现被审计单位“压力、机会、借口”入手，培养学生善于发现、识别风险的能力。即凡是被审计单位可能存在压力、机会、借口的地方，就是潜在的风险点。例如提醒学生注意企业是否存在上市的压力，是否存在非公允关联交易的机会，是否为其非正常往来账目寻找不正当借口等，帮助学生提高发现风险能力。在选用案例时，可以选用与分析被审计单位及其环境审计程序时相同的企业，通过让学生采用询问、分析程序、观察和检查等风险评估程序了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险，为风险评估提供充分审计证据。
（三）应更加注重培养学生诚实守信的职业道德
一、案例讨论的准备与组织
（一）案例知识点的讲解
在进行正式案例分析之前，首先对案例分析所涉及到的知识点进行了阐述和讲解，主要涉及以下内容：
1.盈利预测报告披露的基本动机和历史演进。
主要从信息观的视角分析了披露盈利预测的动机，并分析了赞成和反对强制披露盈利预测者的基本观点。分析了我国盈利预测披露的历史演进，让学生对我国上市公司盈利预测披露的历史过程有深刻了解，既要了解不同历史阶段对盈利预测的要求，同时又要了解历史上盈利预测披露中存在的问题和不足。
在盈利预测历史演进的分析中，具体给学生介绍了红光实业的盈利预测情况。该公司1997年5月23日，为扩建彩色显像管生产线项目，以每股60.5元的价格向社会公众发行7 000万股社会公众股，在发行A股的招股说明书中披露，公司1997年盈利预测为净利润7 055万元（所得税税率15％），每股税后利润（全面摊薄）0.3063元／股，每股税后利润（加权平均）0.3515元。1998年4月30日，年报中披露1997年公司实际净利润为－19 840万元，每股收益－0.363元。这与盈利预测净利润7 055万元相距甚远。导致盈利预测与实际完成业绩产生重大差异的主要项目是“主营业务收入”和“营业成本”。原预计主营业务收入为59 326万元，但实际完成额为27 066万元，实际完成额仅为预计额的45.62％。而营业成本的实际发生额与预计额基本持平（实际发生额为36 476万元，预计额为39 184万元）。这样，主营业务利润与预测数之间形成很大的差异，导致实际实现净利润与预测净利润的巨大差异。并简要引导学生思考实际净利润与预测净利润之间的重大差异的产生，能否用公司提出的下述两个理由予以解释：（1）由于近几年因电视大幅度降价导致行业内的竞争激烈，使公司处于非常不利的位置；（2）由于未能通过不断热修保证已超龄的彩管玻壳屏炉和锥炉维持正常生产状态，造成公司产品合格率降低，成本加大。如果不能用上述理由解释，那么重大差异产生的真正原因又是什么？为什么审计师未能关注到盈利预测审核中存在的问题，是过失还是合谋？
2.盈利预测编制的现行有关规定。
主要是证监会有关盈利预测披露的内容与格式要求，新股发行公司盈利预测报告编制指南等文件内容。通过这些内容的讲解，让学生掌握盈利预测编制的基本内容和要求，懂得盈利预测报告包括盈利预测基准、盈利预测基本假设、盈利预测表和盈利预测说明四个部分。并熟练掌握和理解盈利预测基准是公司盈利预测编制的基础，包括经具有证券相关业务许可证的注册会计师审计的公司前三年经营业绩，预测期间公司的生产经营能力、投资计划、生产计划和营销计划和公司采用的会计政策等。盈利预测基本假设是公司根据经济形势和行业特点对预测期间的一般经济环境、经营条件、相关的金融与税收政策、市场情况等盈利预测的编制前提所作出的合理假设，盈利预测报告中应说明编制盈利预测所依据的法律、法规、利率、汇率、税率、能源和原材料供应、产品价格等假定条件。盈利预测表是反映预测期间利润来源和构成的预测报表，凡有控股子公司并需要编制合并会计报表的，应分别编制母公司盈利预测表与合并盈利预测表。盈利预测表各预测项目应分别编制解释性附表。盈利预测说明是对预测期间利润形成的原因、计算依据、计算方法所做出的详细分析。编制合并盈利预测表的新股发行公司，应着重对合并盈利预测进行详细说明，对母公司盈利预测所涉及的重要事项进行必要的说明。
这些有关盈利预测编制的现行规定是审计师判断盈利预测单位编制的盈利预测报告是否适当的重要依据之一，因此，作为案例分析者的学生要对此有完整的理解和把握。
3.预测性财务信息审核准则。
审计师对预测性财务信息的审核必须遵守《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3111号――预测性财务信息的审核》的要求，因此，案例分析前学生必须掌握此准则的相关内容，尽管在《审计学》的教学中学生可能对此内容有所掌握，但为了让学生更好地进行案例分析，对此做了重新讲解。讲解时着重强调了预测和规划的基本概念，充分、适当的证据、保证程度、了解被审核单位基本情况、涵盖期间、评价假设关注的重点、列报、审核报告的出具等内容。
（二）分组与案例资料发放
案例讨论模式可以分为三种，一是个人学习模式（individual study），即每个学习者单独就案例进行分析和发表见解；二是小组讨论（small－group study），由3～5个成员组成一个小组进行讨论，相互之间可以沟通合作；三是大组讨论（large－group study），由比较多的成员，甚至是一个班，组成一个大组对案例进行分析讨论（Graham和Cline，2001）。本人采用的是第二种案例讨论模式，即将全班按每组5人分组进行讨论。分组时主要考虑男女生搭配和平时学习成绩。
案例资料的发放是安排在讲解完案例相关知识点之后，案例分析报告前一周。发放给学生的案例资料包括：涉及与新能源所在行业相关的行业发展信息、新能源最近连续多年的年度报告、盈利预测报告、盈利预测审核报告。除此外值得一提的是，为了引导学生对案例的思考，还另外给学生提出了几个引导性的思考问题。本人结合新能源公司盈利预测报告的情况，给学生思考的问题有四个：（1）仔细阅读新能源盈利预测审核报告，分析新能源盈利预测的基本假设的合理性；（2）分析合并新能源盈利预测的编制范围是否适当；（3）注册会计师在对新能源公司编制的盈利预测进行审核时需要关注哪些问题；（4）阅读《中国注册会计师审计准则第1501号――审计报告》、《中国注册会计师审计准则第1502号――非标准审计报告》，以及《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3111号――预测性财务信息的审核》，分析审计报告与盈利预测审核报告在性质、格式、责任等诸方面的差异。
发放案例资料的时间之所以选择在案例分析报告前一周，主要是考虑到学生的学习任务比较重，小组内的讨论又安排在课后，由各小组的组长组织完成，故提前一周发放材料能让学生有充分的时间学习和研读案例，写出较好的小组案例分析报告。
二、案例讨论的实施
课堂案例讨论分为两个阶段：第一个阶段是小组发言。要求各小组推荐一个成员在讲台使用PPT进行讲解，时间在10～15分钟，当小组成员讲解完成后，其他小组成员有需要补充的内容，可以继续补充；第二阶段是组间讨论。即其他组的成员对进行报告的小组案例分析报告进行讨论，分析其优缺点，并进行适当评论。
在学生完成了所有报告和讨论后，本人再结合各小组的案例分析报告和讨论情况进行综合分析和点评。点评意见从层面上来说，既有针对某一具体小组的案例分析报告，也有就整体案例分析情况的评价。从内容上来说，主要包括以下几个方面：（1）学生在案例分析中已经涉及的点，指出其分析的深度和广度是否适当，所指出的问题是否适当；（2）对案例背景资料的使用，分析其应用是否得当，有否正确理解盈利预测报告所依据的基本假设，盈利预测报告的编制是否符合相关政策的规定；（3）提醒学生案例中可能还存在的其他相关问题；（4）提醒学生案例讨论后，对《预测性财务信息的审核》准则及其指南的相关规定是否有了更为深刻的认识，对于重要的体会应提炼总结；（5）肯定学生在案例分析中突出表现。通过案例分析，可以发现每个班级总会有小组能够提出一些以前尚未关注到的问题。
在这个环节，注意两个关键问题：一是教师的点评要适可而止，既要指出学生讨论中存在的不足，但也要让学生知道，教师给出的信息也是一己之见，案例讨论可能没有标准的答案；二是要控制好组间讨论，要对讨论的内容进行引导，防止出现偏题，比如讨论新能源公司盈利预测审核，结果出现讨论新能源公司是否违规等问题。同时还要控制要讨论的时间，如果任由学生发言讨论，可能课堂上就无法完成案例讨论的任务，因此，还要艺术地控制好讨论的时间。
三、案例讨论后的总结、思考与完善
每当完成一次案例教学后，作为教师进行适当的总结、思考是必要的，有助于改善未来的教学质量。每次案例讨论完毕后，我都要求各小组提交案例分析报告和讲演用的PPT，在案例讨论完毕后，对各小组的分析报告进行认真阅读，这不仅仅是作为评定成绩的依据，更为关键的是作为完善案例教学的手段。通过认真阅读案例分析报告，可以发现案例资料的准备是否充分。比如，为什么在案例资料中，发放给了学生公司连续多年的年报，原因就在于过去的案例讨论中发现，学生未能把握公司的经营环境、无法对假设的合理性做出判断，经分析和询问学生，发现是缺乏相关暗示性资料，而作为一名本科生缺乏检索资料的习惯，故而无法获知公司的历史信息，也难以分析哪些基本假设可能存在问题。
关键词:存货审计;审计对策;浪奇案件
1案例重现
9月28日，股市开盘，广州浪奇一字跌停，原因是因为前一天晚，该公司被爆出约5．7亿的存货凭空消失。下面本文将对这个事件的脉络进行整理。从利润表还有现金流量表的数据来看，浪奇公司的存货突然消失给公司的财务带来了巨大的打击。
2案例分析:浪奇存货审计难点
(1)存货的流动性极强，周转快，形式极易发生变化。在会计核算时，存货所对应的会计科目很多，它的真实性与准确性会直接影响到其他重要的会计科目。因为存货的衡量标准比较容易认为改变，所以其中最容易发生舞弊。(2)存货内部控制是存货审计中比较重要的环节，存货内部控制薄弱或失效、人员之间的职责分离以及相互牵制原则、存在相互传统舞弊现象等，存货财务账以及仓库保管账混乱、虚假、丢失、库存真实与否无据可查。在案例中就有这样的体现，如“签署的合同，实际上没有实质性的货物储存这一块，只是一些表面上或者纸面上的交割入库方式，笔者觉得就是个‘虚拟仓库’”。(3)不管是哪一家企业，业务都是复杂的，企业中存货的品种十分繁杂，计量单位业各不相同，审计人员能够监管的只是一部分的存货信息。审计人员对品质难以把控，大多是时候都是凭借主管去判断，难以避免误差。(4)在途存货，更是不在审计人员能够盘点的范围内，审计人员若是想要盘查该种存货，花费大成本高，若是对方单位不给予配合或是隐瞒事实，将会加大审计人员的工作量。存货要求的审计技巧以及技术水平很高，审计人员应当配备丰富的工作经验，除此之外，他们仍需具有相应的专业判断以及综合分析能力。
3案例分析:浪奇公司存在的疑点
3．1鸿燊公司
鸿燊公司在当时一致经营困难，2018年度已经呈现停业状态，所有的社保状态显示为“0”，更有甚者，该公司卷入了多起司法案件中，多种情况看来，该公司不适宜合作，但是浪奇公司仍然选择与其进行合作。
3．2辉丰公司
辉丰公司否认该存货丢失与他们相关，并已经立案调查。
3．3奇化化
工奇化化工是这几所公司中最值得探究的一所。浪奇公司是奇化化工公司的大股东。在该公司涉及的领土中，最为奇怪的就是融资服务领域，尽管奇化网溢价300%，仍然无人问津，并且还投资过较大额度的失信公司。但是最为可疑的一点是，奇化公司的盈利能力非常不错。3．4江苏琦衡农化科技有限公司该公司是浪奇公司溢价300%占有25%股份的公司，并且它通过鸿燊公司作为中介为零七公司提供了仓库管理，该租用仓库并没有收取鸿燊公司的货款，但是关于其中存货的出库入库管理也是尤为可疑，根据鸿燊公司负责人黄勇军的说法就是“虚拟仓库”。
4案例启示:降低存货审计风险的对策
4．1提高审计人员的专业素养，加强培训
作为企业的审计人员，应当充分了解被审计存货的基本情况以及审计单位。在进行抽查工作时，审计人员应该亲临场地进行抽查，而不是听取别人的汇报，或者只是按照账面记录来进行填报，来排除虚报和谎报的可能性，除此之外，对于已经进行的抽查工作，审计人员更是需要对逐笔登陆，不能委托他人，以防止有人恶意修改抽查结果。对于上述情况，可以总结出审计人员的重要性，我们需改修改法律条例，规范审计人员的考评要求，智能化的当下，更是应该推行智能化审计，加强计算机功能的应用。但是现下，最重要的还是对审计人员进行严格的培训，比如说证书的取得以及证书的吊销。审计人员更应当严于律己，保守机密，严谨做账，客观公正，依法审计。
4．2请教相关专家，提高审计工作的质量
事务所需要根据实际情况来定，考量多方面的因素，聘请相关方面的专家。除此之外，聘请专家进行工作上的协助，需要磨合专家与审计人员直接按的审计意见，需要制定出一套合理的方案。对于一些特殊形式的存货，必要时可以采取社会审计的方法，严格遵守会计准则而定严谨性展开工作。
4．3加强内控管理
一般情况下，企业为了某种原因，会选择对财务部门进行谎报以及瞒报，增添财务部门的工作难度。因此，审计人员应当时刻注意审计材料的真假，对于发现问题的材料，审计人员应该立即披露。做好内控测试，规范存货审计的范围以及重点。对原有的内部控制制度进行定期的考察，以规范其正确性、完整性、有效性以及合理性，找出控制薄弱的环节，并积极对其进行修改。对于出现的重大违法乱纪行为，应即时要求监察部门介入调查。
4．4审计工作做到全面
众所周知，对于生产成本和在产品的审计在存货审计中属于较为繁杂的，有时审计人员会因为审计公所的繁杂，对这一部分含糊了事。关于生产成本的审计，审计人员要审核企业相关的工艺流程、管理制度、产品成本的核算方式是否合理，使用生产费用的归集与分配是否合理。完工产品与在产品关于生产费用的分配是否合理。在该过程中，审计人员不能含糊处理任何其中一个环节，并且运用自己的专业知识做出合理的判断。
参考文献
［1］邱泽荟．我国上市公司信息披露问题研究———以獐子岛集团股份有限公司为例［J］．经营与管理，2019，(06):38-41．
［2］钱燕．生物性资产审计问题的研究———以獐子岛扇贝为例［J］．财会学习，2018，(15):143-144．
案例
一、未到期收入和虚假收入
在审计某上市公司2002年度年报时发现：
a.年末存在确认收入时已经收到订货单但尚未发货的情况（共计800万元，利润300万元）。即该公司年末对一批客户进行了一次有效的销售，然而，由于在确认收入时订购的产品并未完全交付给客户，因此它是未到期的。
审查了该上市公司的销售公司的销货合同、公司的发货记录、运输部门的起运发票，客户的回执等，发现公司有十几笔货物是12月29－30日发出的，合同是真实有效的，有铁路运单，但合同中规定到目的地交割验收，显然在时间上不满足收入确认的原则，公司解释系年度滚动，有点站不住脚。
b.公司6月存在大宗销售涉及金额1500万元，利润700万元，主要发往异地中转库－广州、成都、福建，由中转库再销售给客户。有销售合同，发货记录，但跟踪客户记录，这些客户应收余额未变化，发询证函不回，无法实施正常的审计程序，这情况下实施替代程序，直接与客户联系等方式，证实系虚假销售。
案例一分析：在我国，应按照《企业会计准则－收入》的要求，实施适当的审计程序。不能过分依赖被审计单位提供的会计资料，避免国内审计工作常见的通病——重实质性审计，轻符合性审计。案例一我们就可通过分析性复核和重点审计发现问题，一般期末经济业务通常是审计的重点，被审单位为粉饰会计报表，常常期末集中处理，A，就是情况之一。B，我们通过均衡分析，不难发现企业的大宗交易，跟踪追查便可水落石出。
符合性测试不仅表现在审计程序上，实施不同的手段可能达到更好效果。与管理当局交谈，了解他们处境，就可找出相关动机。最后在与公司高层管理人员交谈中，注意到，由于公司董事会中制定了股权激励方案，即每年销售及利润递增10%，将有一定奖励措施，因此公司虽然业绩不错，但仍铤而走险，故有上述行为。
案例
二、美国施乐财务舞弊案
施乐公司有时也以全额现金的方式出售复印机等办公室设备，但多数情况是与客户签订租赁协议，客户按月支付设备租金、维护和融资费用。依照《企业会计准则－租赁》规定，符合销售型租赁条件的，出租方可在租赁协议生效时立即确认属于设备销售的收入，至于融资和设备维护收入，应当在租赁期限内分期确认。根据租赁准则的要求，施乐公司对于“捆绑租赁”，必须选择合理的标准，将租赁协议中的收入总额在设备销售收入、融资收入和维护收入之间分摊。
为了迎合华尔街的盈利预期，施乐公司通过武断确定融资权益回报率，人为压低融资收入，夸大复印机销售收入。
通过先确定设备维护和设备融资的公允价值，将租赁协议总价减去这两个租赁要素公允价值之间的差额作为设备销售收入的公允价值。而公认会计准则的规定，设备销售收入的确认不应当采用“倒轧法”，而应当采用“直接法”，根据同类复印机设备的市价等因素确定复印机设备的公允价值，以此作为确认销售收入的基础。为了在采用“倒轧法”时低估融资收入，施乐公司的高管人员不顾其子公司所处经营环境对租赁业务回报率的影响，武断的确定“复印机设备融资业务的回报率不应超过15%”。1997至2000年，通过操纵融资业务的回报率，施乐公司在没有多销售一台复印机或其他产品的情况下，提前确认了22亿美元的设备销售收入和3.01亿美元的收益。
案例二分析：施乐公司主要从事复印机的生产和租赁业务，其主要舞弊手法在很多方面主要是围绕着如何规避租赁准则的规定。这其中很重要的一点就是会计处理的量化标准。量化标准是会计准则的双刃箭，既可提高准则的可操作性，同时也使准则更容易纵和规避。注册会计师应吃透相关准则的精髓，结合被审单位的具体情况，重点关注，重点分析。
施乐案中主审的会计师事务所—毕马威，过于看重施乐公司这一星级客户，即使知道施乐公司的财务报告严重失实，他们仍乐意给施乐公司提供“干净”的审计意见，并默许施乐公司继续使用一些严重违规的会计手段。可见，在施乐公司的审计项目上，毕马威的质量控制流于形式，专业判断和职业道德让位于“客户关系”。
【关键词】 生产成本； 分析性程序； 反应釜
中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）17-0098-03
制造业中生产成本核算涉及凭证和记录单据较多，在对生产成本实质性测试过程中需要采用询问、分析性程序、检查、核对、计算等审计程序，一般来说耗费审计时间较长，也是审计发现差错和舞弊的高发区域。本文拟对A公司生产成本实质性测试的实际案例进行分析，提出审计建议，希望有助于企业日后规范生产成本的核算和管理。
一、案例背景
2014年2月某会计师事务所接受A公司的委托，对其2013年度财务报表进行审计。事务所首先了解该公司生产方面基本情况：A公司是自然人投资的民营企业，年产值接近5亿元，产品主要原料为大豆油，投入到产出时间大约8小时左右，该企业有14个反应釜，车间工人实行“三班倒”制度，除法定的节假日和设备检修外，生产设备日夜不停。每种原材料存放地点不在同一仓库，生产产品要领用三种原材料（一种主料，两种辅料），产品成本中材料所占的比重达到95%以上，因而每天涉及的领料单较多。另一方面每天每个反应釜至少可以产出两批次的产品，产品入库单据也较多。存货按实际成本核算，原材料领用计价方法采用加权平均法。在审计过程中，审计人员对生产成本进行分析性程序时，产品入库成本走势与采购主料大豆油单价走势在2月份和7月份出现背离，原材料采购单价下降而生产产品的单个成本不降反升的现象引起审计人员的注意。
二、审计目标和范围
审计目标是判断生产成本会计处理的合法性与公允性，通过采取适当的审计程序来确定：生产成本的发生、用途、性质和数额是否正确合理；生产成本的核算对象、分类、归属是否适当；生产成本分配、成本计算方法是否合理且全年没有变化；生产成本期末余额是否正确，生产成本的披露是否恰当。
审计范围是2013年1月1日至12月31日期间的生产成本核算以及涉及的相关财务资料和非财务资料。
三、审计过程及审计发现
（一）获取生产成本分配汇总明细表
核算加计正确，并与总账、明细账合计数相核对是否相符。表1是A公司2013年7月份生产成本分配汇总明细表。
审计结论：审计人员复核了7月份生产明细汇总的正解性，将直接材料与材料耗用汇总表、材料明细账、材料总账相核对，直接人工总额与工资汇总表、员工工时记录表、人力资源提供在职人员表、应付职工薪酬明细账、总账相核对，制造费用总额与制造费用明细表、制造费用明细账、制造费用总账相核对，没有发现异常，账账一致、账表一致。
（二）执行实质性分析程序
审计人员对生产成本进行了分析，首先将主料的采购单价与每月入库产品单个成本利用折线图的方法分析产品入库单价走势是否合理，发现2月份和7月份两个月出现背离，采购单价下降，产品入库成本反而上升。表2和图1显示了产品XB001在2月份和7月份与主料大豆油采购单价背离现象，接着审计人员又将每个月原材料领用表中每个产品的领用原材料的数量进行绝对额比较，每个月单个产品消耗主料的数量上下浮动不大，但7月份单个产品消耗辅料的数量上涨较多，采用分析程序得出的结论需要进一步抽查凭证和进行核对、计算才能确认差异是否正常。
另外还对各期直接人工总额和制造费用总额进行分析性程序，没有发现明显异常现象。
（三）查实分析程序所发现的异常
审计人员通过询问、核对、审阅、计算等程序后，重点抽查了2月份和7月份有关成本归集与分配的凭证，查实2月份单个产品的入库成本存在背离的现象是因为2月份我国春节期间，企业生产的产量较低，约是其他月份产量的三分之一，导致生产车间固定资产折旧费用分摊到单个产品的费用较高，没有其他异常。查实7月份背离现象是单位在该月接收一笔加工业务，领用了辅料进行加工，总共领用辅料价值180 790.93元，该企业收取委托方450 000元加工费（含辅料）没有确认收入（收到的货款作为“小金库”），而是将领用的辅料计入当月XB001的直接材料中，导致XB001产品单个成本上升78.51元。审计人员建议A公司账外450 000元加工费确认为其他业务收入，辅料成本180 790.93元确认为其他业务成本，并确认应补交的增值税、营业税金及附加和企业所得税，审计人员在审计底稿中记录调整分录如下（企业所得税税率为25%，城市维护建设税7%，教育费附加3%）：
借：其他应收款――某某 450 000.00
贷：其他业务收入――委托加工 384 615.38
应交税费――应交增值税（销项税额）65 384.62
借：其他业务成本――委托加工 180 790.93
贷：主营业务成本 180 790.93
借：营业税金及附加 6 538.46
贷：应交税费――应交城市维护建设税 4 576.92
应交税费――应交教育费附加 1 961.54
借：所得税费用――当期所得税费用
94 519.23（378 076.92×25%）
贷：应交税费――应交企业所得税 94 519.23
审计结论：该公司没有对委托加工事项确认收入，该事项对财务报表相关事项产生影响，其中应调整资产负债表的项目：调增其他应收款科目余额450 000.00元，调增应交税费科目余额166 442.31元，调增利润分配――未分配利润科目余额283 557.69元；应调整利润表的项目：调增营业收入384 615.38元，调增营业税金及附加6 538.46元，调增营业利润378 076.92元，调增利润总额378 076.92元，调增所得税费用94 519.23元，调增净利润283 557.69元。
（四）生产成本计价方法的测试
1.了解A公司的生产工艺流程和成本核算方法，检查成本核算方法与生产工艺流程是否匹配，前后期是否一致并作出审计记录，得出审计结论为相一致。
2.抽查成本计算单，检查直接材料、直接人工及制造费用的计算和分配是否正确，前后期是否保持一致，通过抽查得出：直接材料领料时有明确的用途，直接归属，不用分配，直接人工及制造费用的分配原则前后期是保持一致的，按当月生产量的比重进行分配，所选分配原则也符合企业实际。对材料领用的抽查如下：从1月、5月、11月领料单据中随机抽取50份，追查至对应的明细账和总账并进行核对；又从3月、6月、12月明细账记录中随机抽取50笔业务，追查到领料单据并进行核对，抽查记录记入审计底稿，审计结论没有发现异常。对直接人工费用的抽查：选择1月、8月、12月三个月工资汇总表进行抽查，核对生产工时记录、职工手册、职工上班打卡记录、工资明细表之间是否相符，并按小时工资率进行计算，以判断是否正确。审计结论没有发现异常。
（五）制造费用的测试
1.编制制造费用明细表，复核加计是否正确，并与总账、明细账合计数核对是否相符，审计结论相符。
2.对制造费用各明细进行绝对额比较，询问并分析波动的原因，需要重点核实审计底稿中低值易耗品的消耗和维修费用各月增减变化情况。
3.选择重要或异常的制造费用项目，检查其原始凭证是否齐全，会计处理是否正确。经审计，发现A公司对低值易耗品的摊销原则前后不一致，当维修费用高时，低值易耗品摊销就少一些，反之亦然，存在调节生产成本的现象。查实维修费用6月发生额中一笔70 256.00元的支出和10月一笔26 886.38元的支出是属于购买机械设备（固定资产性质的资本性支出），不应直接计入维修费用，应当计入固定资产科目核算，以折旧的方式反映在制造费用中，这两台设备与固定资产盘盈两台设备结果相一致。也查实该公司低值易耗品管理手续不健全，只对单价较高的低值易耗品办理入库、出库手续，其他低值易耗品购买后就直接堆放在车间管理办公室，车间管理人员不需要经过任何手续就可以领出，审计人员利用低值易耗品盘点结果，倒算出2013年应摊销低值易耗品的金额，与账面上摊销金额相比，查出2013年多摊销低值易耗品75 433.93元。审计人员记录整个审计过程，并在审计底稿中记录建议调整分录（预计固定资产净残值率5%，预估机械设备折旧年限10年，该公司低值易耗品单独作为一级会计科目核算，鉴于当年生产的产品全部销售，调整时直接调减主营业务成本）。
借：固定资产――机械设备类 97 142.38
贷：累计折旧 3 762.86
主营业务成本 93 379.52
借：低值易耗品 75 433.93
贷：主营业务成本 75 433.93
借：所得税费用――当期所得税费用
42 203.36（168 813.45×25%）
贷：应交税费――应交企业所得税 42 203.36
审计结论：该公司存在着制造费用核算中没有分清资本性支出与收益性支出以及低值易耗品管理不规范，多摊销低值易耗品的问题，这些事项都对财务报表产生影响，其中应调整资产负债表项目：调增固定资产项目97 142.38元，调增累计折旧项目3 762.86元，调增低值易耗品项目75 433.93元，调增应交税费项目42 203.36元，调增利润分配――未分配利润126 610.09元；应调整利润表项目：调减主营业务成本168 813.45元，调增营业利润和利润总额168 813.45元，调增所得税费用42 203.36元，调增净利润126 610.09元。
四、审计建议
（一）对需要调整事项的建议
审计人员取得审计证据后将上述确定需要调整的不符事项，以书面方式及时与A公司管理层沟通，征求A公司对需要调整会计报表事项的意见。取得管理层书面同意调整的确认函后，审计人员取得经审计的财务报表。
（二）针对舞弊事项和其他不当事项给予管理层的建议
1.建议公司经营要在合法的基础上，及时履行纳税义务，不得偷逃税款。按我国税收征收管理法的规定，对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。因而管理层要高度重视企业经营过程中不要设置“小金库”，要按国家税法的相关规定，及时申报纳税，履行纳税人的义务，以免给企业造成不必要的损失。
2.规范低值易耗品实物管理制度，将低值易耗品归于仓库管理，按正常入库、出库程序进行填报入仓单和出库单，及时登记在用、在库的低值易耗品，避免企业会计核算处理过程中对低值易耗品摊销的随意性以及错误分摊的现象，严格遵循我国企业会计准则的要求进行账务处理。
3.提高财务人员的业务能力，正确划分资本性支出与收益性支出，不得将资本性支出直接列入当期制造费用中，而应当确认为固定资产，以折旧的方式在日后摊销到成本费用中。
五、该案例对审计人员的启示
生产成本项目涉及企业自制原始单据较多，在料、工、费的归集和分配过程中涉及到大量的单证和账表，审计人员不仅要注重这些单证与账面之间存在的勾稽关系和这些证据的收集和复核工作，而且要特别注意采用分析性程序，这对于确定审计重点和发现差异和异常波动非常有用。
【参考文献】
[1] 刘华.审计案例[M].上海：上海财经大学出版社，2013.
